Налог на добычу полезных ископаемых. Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья. Водный налог. Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектов водных биологических ресурсов. Государственная пошлина

Научно-технический прогресс XX века привел к усилению экологических проблем в государствах и способствовал развитию экологизации в глобальном проявлении, чему немало способствовал мировой энергетический кризис 1973-1974 гг.

Если предпосылки экологизации стали складываться в 50-е гг. XX в., предполагая использование, главным образом, административно-командных методов управления окружающей средой, то к 80-м гг. многие государства, в частности европейского региона, перешли на режим "экономии природных ресурсов" посредством использования экологичных технологий производства и экономических методов регулирования природопользования, к которым относятся: экологические налоги, залоговая система (надбавки к цене стеклотары, батареек и т.д.) и торговля правами на загрязнение. С 90-х гг. по настоящее время в мире идет интенсивная разработка концепции устойчивого развития, направленная на гармонизацию взаимоотношений человека с природой.

Экологическое налогообложение является одним из эффективных методов природоохранной политики государства. Под экологическими налогами, как правило, подразумеваются обязательные платежи за экологически опасную продукцию или процессы, связанные с негативным воздействием на окружающую природную среду.

В практике европейского налогообложения используется следующая классификация экологических налогов на: энергетические налоги (на энергетические продукты, в том числе уголь, нефтепродукты, природный газ, электро- и тепловую энергию, топливо), транспортные налоги (на ввоз, эксплуатацию и утилизацию, продажу и перепродажу транспортных средств), налоги за загрязнение окружающей среды и налоги за использование природных ресурсов (ресурсные налоги).

Россия относится к государствам с высокой долей сырьевого сектора экономики. Природные ресурсы продолжают оказывать огромное влияние на благосостояние нации, что обусловлено прежде всего их редкостью и истощаемостью, и требует проведения продуманной государственной политики в области их использования.

В российском законодательстве не используется термин "экологические налоги", а применяется максима "платежи за пользование природными ресурсами".

В период существования СССР не было единой точки зрения на правовую природу платежей за использование природных ресурсов. Сформировавшаяся в начале 90-х гг. ХХ в. система природно-сырьевого налогообложения также не имела четкого терминологического инструментария и единого определения их роли и сущности. К ресурсным платежам относили: отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, плату за загрязнение окружающей среды, пользование лесным фондом, плату за землю, воду, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, платежи за пользование акваторией, недрами и участками морского дна.

К моменту вступления в силу части первой НК РФ (1.01.1999) основные характеристики, порядок исчисления и уплаты платежей за пользование природными ресурсами, регулировались отдельными законами, постановлениями Правительства РФ, инструкциями Госналогслужбы России и иными подзаконными актами, и во многом не соответствовали требованиям, предъявляемым к налогам и сборам. В результате налоговая система в 2002 году "потеряла" ряд ресурсных платежей, в том числе плату за негативное воздействие на окружающую среду и лесной доход.

Налог на добычу полезных ископаемых

В настоящее время платежи за пользование природными ресурсами подразделяются на:

• на налоговые платежи и сборы;
• неналоговые доходы бюджета.

К первым в соответствии с положениями НК РФ можно отнести: налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ), налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (НДД), водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов, а также земельный налог местного уровня. Кроме того, для целей привлечения иностранных инвесторов к разработке месторождений полезных ископаемых законодательством предусмотрен специальный налоговый режим - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, согласно которому инвестором подлежит уплате только часть налогов и сборов.

Вторые (неналоговые платежи) включают в себя плату за негативное воздействие на окружающую среду, платежи за пользование лесным фондом, платежи за пользование водными объектами, платежи за пользование недрами, а также арендную плату за землю и др.

НДПИ был введен в действие с 01.01.2002 с принятием гл. 26 НК РФ, заменив собой ряд ранее действовавших рентных платежей и акцизов на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Право государства на взимание платежей за пользование недрами основано на его исключительном праве на недра земли, которое еще в имперский период развития российской государственности получило название "горная регалия". Рентный характер данных платежей обусловлен их направленностью на изъятие дохода-излишка в виде горной ренты, получаемой в результате эксплуатации природных ресурсов недр, главным образом, полезных ископаемых.

Плательщиками налога в соответствии со ст. 333.8 НК РФ признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся пользователями недр при добыче (извлечении) полезных ископаемых из недр.

Особенности правового статуса пользователей недр, основания, порядок и сроки предоставления им участков недр для добычи полезных ископаемых определены Законом РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах".

Недра являются частью земной коры, расположенной ниже почвенного слоя, а при его отсутствии - ниже земной поверхности и дна водоемов и водотоков, простирающейся до глубин, доступных для геологического изучения и освоения. В границах территории Российской Федерации недра включают подземное пространство и полезные ископаемые, энергетические и иные ресурсы, которые являются государственной собственностью (совместное ведение Российской Федерации и ее субъектов).

Предоставление недр в пользование осуществляется, как правило, на основании решения компетентных органов государственной власти или заключенного соглашения о разделе продукции и оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии на право пользования недрами.

Пользователи недр подлежат постановке на учет в налоговых органах по отдельному основанию - в качестве налогоплательщика НДПИ, по месту нахождения участка, предоставленного им в пользование, на территории соответствующего субъекта РФ, в течение 30 календарных дней с момента государственной регистрации лицензии на пользование участком недр. В случае нахождения участка недр на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне, а также за пределами территории РФ, постановка на учет производится по месту нахождения организации либо физического лица - пользователя.

Объектом налогообложения в соответствии со ст. 336 НК РФ являются:

• полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ;
• полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;
• полезные ископаемые, добытые за пределами территории РФ, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под российской юрисдикцией, а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора.

Не признаются объектом налогообложения НДПИ:

• общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;
• добытые минералогические, палеонтологические и другие коллекционные материалы;
• полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение;
• полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь), если при добыче они облагались в общеустановленном порядке;
• дренажные подземные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений;
• метан угольных пластов.

Предметом налогообложения являются полезные ископаемые, общее определение и классификация которых установлены в Налоговом кодексе РФ. Так, в целях налогообложения добытым полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), то есть это первая продукция по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Сюда не относится продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

К видам добываемых полезных ископаемых относятся: горючие сланцы, антрацит, каменный и бурый уголь, торф, углеводородное сырье, товарные руды, нефть, газ, природные алмазы и другие драгоценные камни, соль природная, сырье радиоактивных металлов и другие.

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии со ст. 338 НК РФ в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

Налоговой базой выступает:

• количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении при добыче угля, углеводородного сырья (за исключением добытых на новых морских месторождениях углеводородного сырья) и многокомпонентных комплексных руд, добываемых на участках недр, полностью или частично расположенных на территории Красноярского края;
• стоимость добытых полезных ископаемых - при добыче других полезных ископаемых, а также при добыче угля и углеводородного сырья на новых морских месторождениях углеводородного сырья.

Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 и 340.1 НК РФ следующими способами:

• исходя из сложившихся цен реализации добытых полезных ископаемых;
• исходя из сложившихся цен реализации без учета субсидий из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью;
• исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (применяется в случае отсутствия их реализации в соответствующем налоговом периоде).

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета, при этом применяется тот порядок признания доходов и расходов, который предусмотрен для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости учитываются прямые и косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых.

Прямые расходы включают в себя: материальные расходы, расходы на оплату труда, на амортизацию основных средств, используемых при добыче полезных ископаемых, суммы страховых взносов. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с добычей полезных ископаемых. Указанные расходы, произведенные в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода.

Косвенные расходы подразделяются на: материальные расходы (за исключением относящихся к прямым), расходы на ремонт основных средств, расходы на освоение природных ресурсов, на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов и прочие расходы.

Косвенные расходы распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Для определения расчетной стоимости отдельного полезного ископаемого, необходимо из общей суммы расходов выделить часть расходов, соответствующую доле этого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых.

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно согласно ст. 339 НК РФ, в единицах массы или объема, с использованием прямого метода (с помощью измерительных средств и устройств) или косвенного метода (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье). При этом косвенный метод применяется в том случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно.

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В случае применения прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого подлежат учету фактические потери.

Налогообложению подлежит расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы. Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого. Данные потери в пределах утвержденных нормативов облагаются по ставке ноль процентов (ноль рублей).

В отношении некоторых добытых полезных ископаемых (нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, природного горючего газа в Черном море, газового конденсата) могут быть применены налоговые вычеты в соответствии с положениями ст. 343.2-343.4 НК РФ.

Налоговый период по НДПИ согласно ст. 341 НК РФ составляет календарный месяц.

Ставки установлены в статье 342 НК РФ. Предусматриваются следующие виды налоговых ставок:

• адвалорные ставки (в процентах) - применяются в отношении налоговой базы, определяемой как стоимость добытого полезного ископаемого;
• специфические ставки (в рублях за тонну) - применяются в отношении налоговой базы, определяемой как количество добытого полезного ископаемого.

Кроме того, в п. 1 ст. 342 НК РФ установлена возможность использования льготной налоговой ставки в размере 0 процентов (0 рублей).

В отношении некоторых добытых полезных ископаемых налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента. Например, согласно п. 3 ст. 342 НК РФ в отношении нефти, облагаемой НДПИ используется коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц).

Сумма налога рассчитывается в соответствии с п. 1 ст. 343 НК РФ как произведение налоговой базы и соответствующей налоговой ставки.

Сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца) по каждому добытому полезному ископаемому.

Сумма налога, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 344 НК РФ).

Налоговая декларация по налогу согласно ст. 345 НК РФ представляется налогоплательщиком за каждый отдельно взятый период (не нарастающим итогом) в налоговые органы по месту нахождения (месту жительства) налогоплательщика не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налог подлежит уплате в бюджет по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование.

Сумма налога, исчисленная по полезным ископаемым, добытым за пределами территории Российской Федерации, подлежит уплате в бюджет по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя.

Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья

Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (НДД) регулируется гл. 25.4 НК РФ. Начало действия НДД - 01.01.2019.

НДД можно назвать "пилотным" проектом перспективного перехода от уплаты НДПИ к новой системе налогообложения для нефтяной отрасли в случае ее успешной реализации, пока ограниченной определенным перечнем месторождений и рядом условий.

Идея изменения существующей системы налогообложения углеводородных ресурсов появилась и стала обсуждаться еще в 2015 г., когда Минэнерго РФ и

Минфин РФ предложили два альтернативных законопроекта по введению налога на финансовый результат (НФР) и налога на "добавленный" доход (НДД), направленные на решение помимо фискальной задачи государства по обеспечению доходов бюджета, регулирующей задачи по стимулированию увеличения добычи нефти за счет повышения ее эффективности.

На окончательное решение властей повлияли условия наблюдающегося внешнего падения мировых цен на нефть вследствие неблагоприятной экономической конъюнктуры мировой экономики в целом и нефтяного рынка в частности, применения к России экономических санкций, а также внутренних тенденций по снижению качества запасов российской нефти, падения добычи действующих месторождений и недостаточности инвестиций в новые технологии, которые бы повышали нефтяную отдачу.

Предложенный подход включил замену налогообложения в отношении выработанных, а также новых месторождений с трудноизвлекаемыми запасами или неразвитой инфраструктурой с количества добытого на финансовый результат от реализации, что в наибольшей степени могло бы способствовать возможности экономического стимулирования добычи нефти на низкодоходных выработанных и новых месторождениях.

Оба новых налога были направлены на обложение финансового результата и учет расходов на добычу нефти и ее транспортировку в отношении низкодоходных месторождений: НДД - для новых, НФР - для действующих.

Предпочтение было отдано доработанному НДД как стимулирующему механизму, способному учесть реальную себестоимость разработки месторождения, повысить рентабельность проектов по добыче углеводородного сырья и стимулировать разработку зрелых месторождений.

Согласно ст. 333.43 НК РФ налогоплательщиками НДД признаются организации - пользователи недр на участке недр, осуществляющие собственными силами или с привлечением третьих лиц деятельность по освоению этого участка недр в целях добычи на нем углеводородного сырья на основании лицензий, выданных в соответствии с российским законодательством о недрах и предусматривающих в том числе право на разведку и добычу нефти на участках недр, а именно:

1. поиск и оценку месторождений углеводородного сырья, разведку, добычу (извлечение из недр) углеводородного сырья (любой смеси в газообразном и (или) жидком состоянии, содержащей углеводородное сырье) на участке недр;
2. транспортировку добытого углеводородного сырья (любой смеси в газообразном и (или) жидком состоянии, содержащую углеводородное сырье);
3. подготовку углеводородного сырья; доведение углеводородного сырья (в том числе на мощностях третьих лиц) до качества, при котором такое сырье признается товаром в отношении налогоплательщика;
4. хранение добытого углеводородного сырья (любой смеси в газообразном и (или) жидком состоянии, содержащей углеводородное сырье);
5. создание объектов утилизации (переработки) попутного газа, связанных с пользованием участком недр;
6. сдачу в аренду имущества, используемого при осуществлении указанных видов деятельности, лицу, оказывающему налогоплательщику определенные услуги (выполняющему работы).

Участки недр, определенные п. 3 ст. 336 НК РФ, также должны отвечать требованиям наличия извлекаемых запасов нефти, подтвержденных данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1 января года, предшествующего году налогового периода, либо сведениями из заключения государственной экспертизы запасов нефти, утвержденного федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим в установленном порядке ведение государственного баланса запасов полезных ископаемых, в году, предшествующем году налогового периода.

Согласно ст. 333.44 НК РФ организации вправе отказаться от перехода на НДД путем направления в налоговый орган уведомления в установленной форме и порядке в отношении участков недр, расположенных полностью или частично в пределах российской части (российского сектора) дна Каспийского моря, в Республике Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярском крае, Ненецком и Ямало-Ненецком автономных округах, а также участков недр, у которых доля извлекаемых запасов газа всех категорий в совокупных запасах углеводородного сырья участка недр (ЧГ) превышает 50% в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1-е число года подачи уведомления об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу в отношении соответствующего участка недр.

Уведомление об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДД может быть представлено организацией - пользователем участка недр однократно в отношении такого участка недр.

Объектом налогообложения по НДД признается дополнительный доход от добычи углеводородного сырья на четырех группах участков недр:

1. новые участки недр, расположенные полностью или частично в пределах российской части (российского сектора) дна Каспийского моря, в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, Ненецкого автономного округа, а также в границах Ямало-Ненецкого автономного округа севернее 65 градуса северной широты со степенью выработанности запасов нефти меньше или равной 0,05 на 01.01.2017 (за исключением участков недр, указанных во второй группе), а также участки недр, расположенные в указанных регионах, запасы нефти по которым впервые поставлены на государственный баланс запасов полезных ископаемых после 01.01.2017;
2. новые участки недр на территории России, включающие запасы углеводородного сырья месторождений, указанных в примечании 8 к единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза по состоянию на 01.01.2018.
3. разрабатываемые участки недр ("браунфилды"), расположенные полностью или частично в Тюменской области, Ханты-Мансийском и Ямало-Ненецком автономных округах, Республике Коми со степенью выработанности запасов нефти больше или равной 0,2, но меньше или равной 0,8 на 01.01.2017 либо больше или равной 0,1, но меньше или равной 0,8 на 01.01.2017, если степень выработанности такого участка недр на 01.01.2011 превышает 0,01 и на 01.01.2017 участок недр находился в разработке не менее шести лет.
4. новые участки недр, расположенные полностью или частично в Тюменской области, Ханты-Мансийском и Ямало-Ненецком автономных округах, Республике Коми со степенью выработанности запасов нефти меньше или равной 0,05 и начальными извлекаемыми запасами нефти менее 10 млн. тонн на 01.01.2017.

Для участков недр 3 и 4 групп устанавливаются точные географические координаты и ограничения: для всех участков недр 3 группы по совокупной добыче нефти и газового конденсата за 2016 г. - в размере не более 15 млн. тонн, а для всех участков недр 4 группы по совокупным начальным извлекаемым запасам нефти и газового конденсата на 01.01.2017 - в размере не более 51 млн. тонн.

Дополнительный доход согласно п. 2 ст. 333.45 НК РФ определяется как расчетная выручка от реализации добытого на участке недр углеводородного сырья уменьшенная последовательно на величину фактических расходов и расчетных расходов по добыче.

Предметом налогообложения являются виды добытых полезных ископаемых, относящиеся к углеводородному сырью, а именно: обезвоженная, обессоленная и стабилизированная нефть, газовый конденсат, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку, а также природный горючий газ (растворенный газ или смесь растворенного газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый через нефтяные скважины (далее в настоящей главе - попутный газ) и природный горючий газ, не относящийся к попутному газу.

Налоговая база по НДД определяется отдельно по каждому участку недр в соответствии со ст. 333.50 НК РФ и представляет собой денежное выражение дополнительного дохода от добычи углеводородного сырья на участке недр.

При этом количество добытого на участке недр углеводородного сырья соответствующего вида определяется в порядке, установленном ст. 339 НК РФ, за вычетом нормативных потерь полезных ископаемых, облагаемых НДПИ по налоговой ставке 0% (0 рублей).

Если в налоговом (отчетном) периоде налогоплательщиком получен убыток и налоговая база примет отрицательное значение, то она признается равной нулю. Вместе с тем, режим НДД предполагает использование убытков, полученных при превышении фактических и расчетных расходов над расчетными доходами для уменьшения налоговой базы на сумму убытков прошлых периодов в порядке, определенном ст. 333.51 НК РФ и исторических убытков в соответствии со ст. 333.52 НК РФ.

Налоговым периодом в соответствии со ст. 333.53 НК РФ признается календарный год. Отчетным периодом признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговая ставка по НДД установлена в ст. 333.54 НК РФ и составляет 50%.

Порядок исчисления ННД определен ст. 333.55 НК РФ. Налог рассчитывается как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы и не может быть менее суммы минимального налога.

База минимального налога определяется как разница между расчетными доходами от добычи углеводородного сырья и следующими величинами: расчетными расходами от добычи за налоговый (отчетный) период, фактическими расходами в части сумм налогов и сборов, а также суммой предельных расходов в виде произведения количества добытой нефти на участке недр за налоговый (отчетный) период и коэффициента удельных расходов, равного 9520 рублей (7140 рублей для 2019-2020 гг.) и после 2012 г. подлежащих ежегодной индексации.

Если значение минимальной налоговой базы отрицательное, то минимальный налог принимается равным нулю.

Кроме того, для участков недр, относящихся к 1, 2 и 4 группам участков недр, минимальная налоговая база принимается равной 0 в тех периодах, в которых коэффициент Кг в формуле НДПИ на нефть принимает значение менее 1 для участков недр из соответствующей группы.

Авансовые платежи по налогу (минимальному налогу) уплачиваются не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Итоговая сумма налога (минимального налога) уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В указанный срок согласно ст. 333.56 НК РФ налогоплательщиком подлежит подаче в налоговую инспекцию по месту своего нахождения соответствующая налоговая декларация.

Водный налог

Водный налог был введен в действие с 01.01.2005 с принятием гл. 25.2 НК РФ, заменив собой ранее действовавшую плату за пользование водными объектами промышленными предприятиями, которая также относилась к федеральным налогам, расширив круг налогоплательщиков. При этом водный налог входит в систему платежей, связанных с пользованием водными объектами.

Особенности возникновения прав на водопользование, правовой статус водопользователей, виды водопользования регулируются Водным кодексом РФ.

В состав водного объекта входят поверхностные водные объекты (поверхностные воды и покрытые ими земли в пределах береговой линии: моря или их отдельные части, реки, ручьи, каналы, водоемы, болота, родники, гейзеры, ледники, снежники) и подземные водные объекты (бассейны подземных вод, водоносные горизонты).

Право на водопользование возникает из договоров водопользования и решений компетентных органов государственной власти и местного самоуправления о предоставлении водных объектов в пользование.

Согласно п. 1 ст. 333.8 НК РФ плательщиками водного налога признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование водными объектами, которое подлежит лицензированию в соответствии с российским законодательством.

Действовавший до 01.01.2007 ВК РФ предусматривал специальное и особое водопользование, осуществляемые исключительно на основании лицензии. При этом пользование поверхностными водными объектами осуществлялось на основании договора пользования водными объектами и лицензии на водопользование в соответствии с положениями Водного кодекса РФ, а пользование подземными водными объектами - на основании лицензии на пользование недрами для добычи подземных вод, выдаваемой в соответствии с требованиями Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах". Поэтому до 01.01.2007 плательщиками водного налога являлись организации и физические лица, осуществлявшие пользование водными объектами на основании указанных лицензий.

Новый Водный кодекс РФ отменил систему лицензирования пользования поверхностными водными объектами, а уплата водного налога за пользование поверхностным водным объектом на основании договора или решения о предоставлении в пользование, заключенного (принятого) после 01.01.2007, была заменена взиманием платы неналогового характера.

Однако, пользование подземными водными объектами (для питьевого, хозяйственно-бытового и технологического водоснабжения) осталось объектом обложения водным налогом, а водопользователи, осуществляющие данный вид водопользования, являются плательщиками водного налога в соответствии положениями НК РФ на основании лицензий на право пользования недрами в целях добычи подземных вод, выданных как до 01.01.2007, так и после этого срока.

Таким образом, в настоящее время плательщиками водного налога являются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, пользующиеся на основании лицензий подземными водными объектами, а также поверхностными водными объектами - на основании лицензий, выданных до 01.01.2007.

НК РФ не содержит положений о специальной постановке на учет налогоплательщиков водного налога. Органы, осуществляющие лицензирование деятельности, связанной с пользованием природными ресурсами, обязаны сообщать сведения о предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения, в налоговые органы, которые присваивают природопользователю-налогоплательщику соответствующий код постановки на учет.

Объекты налогообложения определяются в соответствии с конкретными видами водопользования, перечисленными в п. 1 ст. 333.9 НК РФ:

• забор воды из водных объектов;
• использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях;
• использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики;
• использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях.

Не признаются объектами налогообложения 15 типов водопользования, среди которых: забор из подземных водных объектов воды, содержащей полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы, термальных вод, шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод; из водных объектов - воды для обеспечения пожарной безопасности, ликвидации стихийных бедствий и последствий аварий, санитарных, экологических и судоходных попусков, орошения земель сельскохозяйственного назначения (включая луга и пастбища), полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, принадлежащих сельскохозяйственным организациям и гражданам, обеспечения работы технологического оборудования морских судов, судов внутреннего и смешанного (река - море) плавания, рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов, а также использование акватории водных объектов для размещения и строительства гидротехнических сооружений, плавания на судах, разовых посадок (взлетов) воздушных судов, осуществления деятельности, связанной с охраной вод и водных биологических ресурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод, обеспечением нужд обороны страны и безопасности государства.

Налоговая база как физическая характеристика объекта налогообложения либо его использования определяется согласно ст. 333.10 НК РФ отдельно по каждому водному объекту применительно к каждому из четырех видов водопользования, как: объем забора воды из водных объектов за налоговый период (1 ед. объема - 1000 куб. м воды), площадь акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях (1 ед. площади - кв. км водного пространства), количество произведенной электроэнергии при использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики (1 ед.- 1000 кВтч электроэнергии), производная величина от количества сплавляемой древесины и расстояния сплава при использовании водных объектов для целей лесосплава в плотах и кошелях (1 ед.- 1000 куб. м леса за 100 км сплава).

Налоговым периодом в соответствии со ст. 333.11 НК РФ признается квартал. Отчетные периоды не предусмотрены.

Ставки водного налога установлены в ст. 333.12 НК РФ и являются специфическими (твердыми). Размеры ставок определены в рублях за единицу налоговой базы в зависимости от вида водопользования и дифференцированы по экономическим районам, бассейнам рек, озерам и морям. В отличие от иных видов водопользования для пользования акваторией водного объекта ставка налога установлена на год.

Кроме того, с налоговыми ставками применяются специальные коэффициенты, действующие в течение года (в 2018 г. - 1,75, в 2019 г. - 2,01, в 2020 г. - 2,31, в 2021 г. - 2,66, в 2022 г. - 3,06, в 2023 г. - 3,52, в 2024 г. - 4,05, в 2025 г. - 4,65).

Налогоплательщики, не имеющие средств измерений для замера количества изъятых водных ресурсов обязаны применять дополнительный коэффициент 1,1, а добывающие подземные воды (за исключением промышленных, минеральных, а также термальных вод) в целях их реализации в тару после обработки, подготовки, переработки и (или) упаковки - дополнительный коэффициент 10.

Льготная ставка водного налога устанавливается для забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов для водоснабжения населения (п. 3 ст. 333.12 НК РФ).

При заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикратном размере с учетом действующего коэффициента. В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются расчетно как одна четвертая утвержденного годового лимита.

Порядок исчисления водного налога установлен в ст. 333.13 НК РФ. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате.

Сумма налога по итогам каждого налогового периода исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки, умноженной на коэффициент (коэффициенты), установленный ст. 333.12 НК РФ.

Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в отношении всех видов водопользования.

В случае, если в отношении водного объекта установлены различные налоговые ставки, налоговая база определяется налогоплательщиком применительно к каждой налоговой ставке.

Общая сумма налога уплачиваются ежеквартально согласно ст. 333.14 НК РФ не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, по месту нахождения объекта налогообложения (месту осуществления водопользования).

В указанный срок в налоговую инспекцию по местонахождению объекта налогообложения налогоплательщиком подлежит подаче налоговая декларация.

При этом налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.

Иностранные организации и физические лица также обязаны подавать копию налоговой декларации в налоговую инспекцию по местонахождению органа, выдавшего лицензию на водопользование.

Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов

Сборы за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов были введены с 01.01.2004 гл. 25.1 НК РФ, взамен ранее действовавших платы за пользование объектами животного мира и аукционной системы продажи квот на вылов водных биоресурсов для промышленного рыболовства. В условиях необходимости обеспечения сохранности уникального животного мира и водных биологических ресурсов страны, указанные сборы являются целевыми, поскольку полученные от их взимания средства направляются на содержание природоохранных органов, структур и проводимые ими восстановительные, профилактические и иные мероприятия.

Несмотря на ряд особенностей в отношении плательщиков данных сборов, ставок и порядка их уплаты, они объединены законодателем в одной главе НК РФ.

Согласно ст. 333.1 НК РФ плательщиками сборов признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприятия, которые подразделяются на две группы:

1. использующие объекты животного мира, кроме относящихся к объектам водных биологических ресурсов;
2. осуществляющие добычу (вылов) водных биологических ресурсов во внутренних водах, в территориальном море, на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ, а также в Азовском, Каспийском, Баренцевом морях и в районе архипелага Шпицберген.

Обязательным условием для осуществления деятельности, связанной с эксплуатацией объектов животного мира и водных биологических ресурсов является получение соответствующего разрешения или лицензии в установленном законодательством порядке.

Использование объектов животного мира в целях охоты регулируется Федеральным законом 24.07.2009 N 209-ФЗ "Об охоте и о сохранении охотничьих ресурсов и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" и предполагает поиск, выслеживание, преследование охотничьих ресурсов, их добычу, первичную переработку и транспортировку.

Любой вид охоты может осуществляться только после получения разрешения на добычу охотничьих ресурсов, допускающего отлов или отстрел одной или нескольких особей диких животных.

Выдача разрешений на добычу охотничьих ресурсов физическому лицу в случаях осуществления им охоты осуществляется: в закрепленных охотничьих угодьях - юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем, заключившими охотхозяйственные соглашения; в общедоступных охотничьих угодьях - комитетом охотничьего и рыбного хозяйства субъекта РФ; на особо охраняемых природных территориях - природоохранными учреждениями, предусмотренными законодательством об особо охраняемых природных территориях.

Выдача разрешений на добычу охотничьих ресурсов юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, заключившим охотхозяйственное соглашение, производится комитетом охотничьего и рыбного хозяйства субъекта РФ для последующей выдачи их физическим лицам.

Использование водных биологических ресурсов (рыб, водных млекопитающих и беспозвоночных, водорослей и др.) регулируются Федеральным законом от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов". Разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов выдаются при осуществлении: промышленного и прибрежного рыболовства; рыболовства в научно-исследовательских, контрольных, учебных и культурно-просветительских целях; рыболовства в целях товарного рыбоводства, воспроизводства и акклиматизации водных биоресурсов; организации любительского и спортивного рыболовства, а также в иных случаях (например, рыболовство в целях обеспечения традиционного образа жизни и осуществления традиционной хозяйственной деятельности коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации с предоставлением рыбопромыслового участка).

Выдача разрешений на добычу (вылов) водных биологических ресурсов производится территориальными органами Федерального агентства по рыболовству на основании заявления лица.

Объектами обложения согласно ст. 333.2 НК РФ признаются объекты животного мира (то есть сами животные) в соответствии с установленным НК РФ перечнем при изъятии их из среды обитания, а также объекты водных биологических ресурсов согласно перечню, установленному НК РФ, при изъятии их из среды обитания, в том числе в качестве разрешенного прилова.

Не подлежат обложению объекты, используемые для удовлетворения личных нужд малочисленными народами Севера, Сибири и Дальнего Востока РФ, а также лицами, для которых охота и рыболовство являются основой их существования.

Ставки сборов в соответствии со ст. 333.3 НК РФ дифференцированы по видам объектов и выражены в рублях. В целях исчисления подлежащих к уплате сумм установлены три группы (таблицы) ставок, применительно к: объектам животного мира (дикие животные и птицы); объектам водных ресурсов (рыбы, крабы, креветки, водоросли и др.); морским млекопитающим, как особому виду водных биологических ресурсов (тюленей, китообразных и др.).

Для объектов животного мира за единицу налоговой базы принимается одно животное, а для водных биологических ресурсов - одна тонна. При этом, для объектов водных биологических ресурсов, за исключением морских млекопитающих, ставки установлены с учетом бассейна, в котором разрешен вылов.

Льготная ставка для объектов животного мира установлена в размере 50% в случае отстрела (отлова) молодняка (в возрасте до одного года) диких копытных животных, а также 0 рублей, при пользовании в научных целях, в целях воспроизводства, регулирования видового состава, охраны здоровья и др.

Льготная ставка в отношении объектов водных биологических ресурсов установлена в размере 15% для градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организаций и удовлетворяющих их критериям индивидуальных предпринимателей, а также 0 рублей при рыболовстве для воспроизводства и акклиматизации, в научно-исследовательских и контрольных целях.

Порядок исчисления сборов установлен в ст. 333.4 НК РФ. Сумма сбора за пользование объектами животного мира определяется в отношении каждого объекта животного мира или водных биологических ресурсов как произведение соответствующего количества объектов и ставки сбора, установленной для соответствующего объекта. Для водных биологических ресурсов берется ставка, установленная на дату начала срока действия разрешения.

Порядок и сроки уплаты сборов предусмотрены в ст. 333.5 НК РФ. Сбор за пользование объектами животного мира подлежит уплате плательщиками по месту нахождения уполномоченного органа при получении разрешения на добычу объектов животного мира.

Сумма сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов уплачивается плательщиками - физическими лицами по месту нахождения органа, выдавшего разрешение, а организациями и индивидуальными предпринимателями - по месту своего учета в налоговом органе, путем разового, регулярных и единовременного взносов.

Разовый взнос составляет 10% от исчисленной суммы сбора при получении разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов. Оставшаяся сумма выплачивается ежемесячно не позднее 20-го числа в виде регулярных платежей, как отношение между разницей суммы сбора и размера разового платежа к количеству месяцев действия разрешения.

Единовременный взнос уплачивается за разрешенный прилов не позднее 20 числа месяца, следующего за последним месяцем срока действия разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов.

По общему правилу, физические лица не представляют в налоговые органы сведения о полученных разрешениях.

В соответствии со ст. 333.6 НК РФ сведения о полученных разрешениях, а также суммах сбора (подлежащих к уплате и фактически уплаченных) предоставляются в налоговый орган юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями не позднее 10 дней с даты получения соответствующего разрешения - по месту нахождения органа, его выдавшего (по объектам животного мира) или по месту своего учета (по объектам водных биологических ресурсов). Сведения о количестве объектов, подлежащих изъятию из среды их обитания в качестве разрешенного прилова направляются не позднее 20 числа месяца, следующего за последним месяцем срока действия разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов.

Кроме того, в налоговые органы по месту своего учета обязаны представлять сведения о выданных разрешениях, сумме сбора, подлежащей уплате по каждому разрешению, а также сроках уплаты сбора, органы их выдавшие - не позднее 5-го числа каждого месяца.

У организаций и индивидуальных предпринимателей, получивших разрешение на добычу объектов животного мира, есть возможность по истечении срока их действия обратиться в налоговый орган по месту нахождения органа, выдавшего это разрешение, за зачетом или возвратом сумм сбора по факту нереализованности такого разрешения (ст. 333.7 НК РФ).

Государственная пошлина

Государственная пошлина занимает особое место в налоговой системе России.

Взимание в государственную казну пошлин имело место еще в период становления Киевской Руси как раннефеодальной монархии, наряду с данью, штрафами и повинностями.

Первоначально пошлины устанавливались в целях благоустройства: в интересах торговли при взвешивании и измерении товаров (вес и мера), за предоставление средств или помощи со стороны государства при перевозке товаров через реку или волоки (мыт и перевоз). Также взимались кормчита (пошлина с содержателей корчем), гостиная дань и торговое (пошлина за предоставление купцам мест для склада товаров и за устройство рынка).

В Х в. с развитием княжеских хозяйств появились пошлины с внешней торговли (торговые пошлины).

Поскольку налоговая система конца XIX-XX в. характеризовалась превалированием роли косвенного обложения в формировании доходной части бюджета, пошлинам (в первую очередь таможенным) и сборам уделялось повышенное внимание. Однако легальной дефиниции термина "пошлина" не было. Под общим названием "пошлина" объединялись платежи различного наименования: собственно пошлины, сборы, платежи и платы.

Ученые того времени, как правило, не придавали пошлинам самостоятельного значения. И.И. Янжул считал пошлины сборами, занимающими переходное положение от регалий к налогам. Э.Н. Берендтс также называл пошлины сборами, а сборы приравнивал к слову "взимание".

Государственная пошлина была введена в России в 1930 г. в ходе проведения налоговой реформы с целью упрощения системы налоговых и неналоговых изъятий средств в бюджет. Она заменила собой ряд пошлин, взимавшихся ранее, в том числе гербовый сбор. Однако понятие и место государственной пошлины в налоговой системе определены не были.

С середины 80-х гг. XX в. в рамках постепенной либерализации экономики и перехода к рыночным отношениям начался процесс расширения перечня юридически значимых действий, за которые взималась государственная пошлина.

С принятием гл. 25.3 НК РФ (вступила в силу с 01.012005), регулирующей взимание государственной пошлины, сфера действия государственной пошлины была расширена за счет включения действий, за которые ранее взимались сборы или иные платежи.

В соответствии со ст. 333.16 НК РФ под государственной пошлиной понимается сбор, взимаемый с лиц при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с российскими законодательными актами, законодательными актами субъектов РФ и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, включая выдачу документов (их дубликатов).

Плательщиками государственной пошлины признаются организации и физические лица:

1. при обращении за совершением юридически значимых действий, предусмотренных налоговым законодательством;
2. если они выступают ответчиками (административными ответчиками) в судах общей юрисдикции, Верховном Суде РФ, арбитражных судах или по делам, рассматриваемым мировыми судьями, и если при этом решение суда принято не в их пользу и истец (административный истец) освобожден от уплаты государственной пошлины.

К юридически значимым действиям в соответствии с положениями гл. 25.3 НК РФ, относятся:

• представление (подача) запросов, ходатайств, заявлений, исковых заявлений, административных исковых заявлений, жалоб в Конституционный Суд РФ, Верховный Суд РФ, конституционные (уставные) суды субъектов РФ, суды общей юрисдикции, арбитражные суды или мировым судьям (ст. 333.19- 333.23, 333.36-333.37 НК РФ);
• обращение за совершением нотариальных действий (ст. 333.24, 333.25, 333.38 НК РФ);
• государственная регистрация актов гражданского состояния и совершение иных юридически значимых действий органами ЗАГС и иными уполномоченными органами (ст. 333.26, 333.27, 333.39 НК РФ);
• совершение действий, связанных с приобретением гражданства РФ или выходом из гражданства РФ, въездом в РФ и выездом из РФ (ст. 333.28, 333.29 НК РФ);
• государственная регистрация программ для электронных вычислительных машин, баз данных и топологии интегральной микросхемы (ст. 333.30 НК РФ);
• совершение действий в сфере производства, переработки и обращения драгоценных металлов и драгоценных камней уполномоченными государственными учреждениями (ст. 333.31, 333.32 НК РФ);
• государственная регистрация лекарственных препаратов, в том числе в целях формирования общего рынка лекарственных средств в рамках Евразийского экономического союза, регистрация медицинских изделий и биомедицинских клеточных продуктов (ст. 333.32.1, 333.32.2, 333.32.3 НК РФ);
• государственная регистрация юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, договоров, прав и ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество; транспортных средств; совершение регистрационных действий, связанных с осуществлением деятельности на рынке ценных бумаг, проведением организованных торгов; выдача лицензий и разрешений; проставление апостиля; выдача документов (их дубликатов); легализация документов (ст. 333.33 НК РФ);
• государственная регистрация выпуска ценных бумаг, средств массовой информации, вывоз (временный вывоз) культурных ценностей, использование наименований "Россия", "Российская Федерация" и образованных на их основе слов и словосочетаний в наименованиях юридических лиц, получение ресурса нумерации и другие (ст. 333.34 НК РФ).

Порядок и сроки уплаты государственной пошлины установлены в ст. 333.18 НК РФ.

При обращении за совершением юридически значимых действий государственная пошлина подлежит уплате до их совершения (до подачи документов в суд, до выдачи документов (их дубликатов), до совершения нотариального действия или проставления апостиля и т.д.). Особенности уплаты государственной пошлины устанавливаются НК РФ в зависимости от вида совершаемых юридически значимых действий, категории плательщиков либо от иных обстоятельств.

Вторая категория плательщиков уплачивает государственную пошлину в десятидневный срок со дня вступления в законную силу решения суда.

Размеры государственных пошлин установлены НК РФ в процентном отношении и в твердых суммах.

Государственная пошлина уплачивается по месту совершения юридически значимого действия в наличной или безналичной форме.

Документально факт уплаты государственной пошлины в безналичной форме подтверждается платежным поручением с отметкой банка о его исполнении, для бюджетных учреждений - с отметкой соответствующего территориального органа Федерального казначейства (иного органа, осуществляющего открытие и ведение счетов), в том числе производящего расчеты в электронной форме. А в наличной форме - либо квитанцией установленной формы, выдаваемой плательщику банком, либо квитанцией, выдаваемой должностным лицом или кассой органа, в который производилась оплата.

При этом, факт уплаты государственной пошлины можно подтвердить информацией, содержащейся в Государственной информационной системе о государственных и муниципальных платежах, которая исключает дополнительное подтверждение уплаты со стороны плательщика.

Государственная пошлина не взимается в случае внесения изменений в выданный документ, направленных на исправление ошибок, допущенных по вине органа и (или) должностного лица, осуществившего выдачу документа, при совершении этим органом и (или) должностным лицом юридически значимого действия.

При совершении юридически значимых действий в отношении физических лиц с использованием единого портала государственных и муниципальных услуг, региональных порталов государственных и муниципальных услуг и иных порталов, интегрированных с единой системой идентификации и аутентификации, и получении результата услуги в электронной форме размеры государственной пошлины применяются с учетом коэффициента 0,7.

НК РФ в ст. 333.35 предусмотрен ряд льгот в виде освобождения от уплаты или уменьшения размера государственной пошлины для отдельных категорий физических лиц и организаций. А также специальные льготные установления при обращении в Верховный суд РФ, суды общей юрисдикции, к мировым судьям (ст. 333.36 НК РФ); при обращении в Верховный суд РФ, арбитражные суды (ст. 333.37 НК РФ); при обращении за совершением нотариальных действий (ст. 333.38 НК РФ), а также при государственной регистрации актов гражданского состояния (ст. 333.39 НК РФ).

По ходатайству заинтересованному лицу может быть предоставлена отсрочка или рассрочка уплаты государственной пошлины без начисления процентов в течение всего срока, на который она дана (ст. 333.41 НК РФ).

В ряде установленных ст. 333.40 НК РФ случаев уплаченная государственная пошлина подлежит частичному или полному возврату лицу, ее уплатившему, а излишне уплаченная (взысканная) сумма государственной пошлины - зачету в счет суммы государственной пошлины, подлежащей уплате за совершение аналогичного действия.