Налоговые правонарушения

Понятие и виды ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах

Функционирование налоговой системы обеспечивается мерами юридической ответственности. Российское законодательство предусматривает меры административной, уголовной, дисциплинарной, материальной, а также финансовой, в том числе налоговой, ответственности за совершение различных видов нарушений законодательства о налогах и сборах.

Налоговая ответственность, наступающая в результате совершения налогового правонарушения, обладает рядом признаков, характерных для любого из видов юридической ответственности: она является средством охраны правопорядка; состоит в применении мер государственного принуждения; наступает за нарушение правовых норм; наступление ее регулируется нормами права; является следствием виновного деяния; заключается в применении санкций и связана с отрицательными последствиями материального или морального характера, которые нарушитель должен претерпеть; реализуется в соответствующих процессуальных формах.

Вместе с тем налоговая ответственность характеризуется и рядом специфических черт, которые можно свести к следующему: основанием налоговой ответственности является налоговое правонарушение; наступление ответственности урегулировано нормами налогового права; ответственность состоит в применении к нарушителю специальных финансовых санкций (штрафы, пеня); особый порядок привлечения к ответственности предусмотрен Налоговым кодексом Российской Федерации; субъектами данной ответственности являются налогоплательщики и иные обязанные лица; к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах привлекаются налоговые, таможенные органы, их должностные лица.

Виды юридической ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах

В соответствии с законодательством о налогах и сборах должностные лица и граждане, виновные в нарушении законодательства о налогах и сборах, привлекаются в установленном порядке помимо налоговой к административной, уголовной, дисциплинарной и материальной ответственности.

Уголовная ответственность за налоговые преступления

Впервые уголовная ответственность за нарушения налогового законодательства была введена в 1992 г., когда в УК РСФСР были включены статьи (162.2 и 162.3). В настоящее время Уголовный кодекс Российской Федерации содержит несколько статей, предусматривающих уголовную ответственность за такого рода деяния:

• ст. 194 «Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица»;
• ст. 198 «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица»;
• ст. 199 «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации»;
• ст. 199.1 «Неисполнение обязанностей налогового агента»;
• ст. 199.2 «Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов».

Ряд других статей УК РФ (например, ст. 171, 172, 173, 174 и др.) в опосредованной форме также связаны с нарушениями налогового законодательства.

Уголовная ответственность, в том числе и за нарушения налогового законодательства, характеризуется следующими специфическими чертами:

• она применяется за наиболее опасные общественные деяния — преступления;
• предусмотрена только нормами уголовного закона — УК РФ;
• субъектами уголовной ответственности являются только граждане;
• уголовная ответственность осуществляется только в судебном порядке.

Рассмотрим подробнее составы налоговых преступлений. Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица в крупном размере (ст. 194 УК РФ)

Квалифицирующими признаками являются деяния, совершенные группой лиц по предварительному сговору и в особо крупном размере. Преступление признается совершенным, если сумма неуплаченных таможенных платежей превышает 500 тыс. руб., а в особо крупном — 1 млн 500 тыс. руб.

Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды (198 УК РФ)

Объектом преступного посягательства являются общественные отношения, складывающиеся в сфере экономики, в процессе уплаты налогов физическими лицами.

Объективная сторона выражается в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, подача которых является обязательной по законодательству, либо путем включения в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений.

Критерием отграничения данного преступления от аналогичного по характеру правонарушения, за которое предусмотрена административная ответственность, является его крупный размер. Таким размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 100 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 300 тыс. руб.

Субъектом данного преступления может быть только физическое лицо (гражданин, иностранный гражданин, лицо без гражданства) — налогоплательщик, обязанный подавать декларацию о доходах.

Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом.

Срок давности по данному преступлению равен двум годам.

Часть 2 ст. 198 УК РФ содержит такой квалифицирующий признак, как совершение тех же деяний в особо крупном размере.

Под особо крупным размером понимается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превы- шает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 млн 500 тыс. руб.

Срок давности по данному виду преступления равен шести годам.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций (ст. 199 УК РФ)

Объектом данного преступления является та же сфера экономических отношений, возникающих в процессе уплаты налогов в бюджет и внебюджетные фонды.

Объективная сторона выражается в действии — в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых обязательно в соответствии с законодательством, либо путем включения в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений, совершенном в крупном размере.

Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 млн 500 тыс. руб.

Это преступление характеризуется специальным субъектом. К ответственности по ст. 199 УК могут быть привлечены лица, которые в соответствии с нормативными актами и учредительными документами организации обязаны обеспечить правильность отчетных данных и исчисления налогов (главный бухгалтер), а также руководитель организации.

Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом.

Срок давности по первой части данной статьи 6 лет.

Квалифицирующие признаки: совершение преступления группой лиц по предварительному сговору и особо крупный размер.

Особо крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 7 млн 500 тыс. руб.

Срок давности в данном случае — 10 лет.

Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199' УК РФ)

В 2003 г. УК РФ был дополнен статьей 199.1, предусматривающей уголовную ответственность налогового агента, т.е. специального субъекта, за неисполнение обязанностей, к которым в соответствии с НК РФ относится исчисление, удержание и перечисление налогов и (или) сборов в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд). Объективная сторона данного преступления выражена в форме бездействия, т.е. неисполнения обязанностей в личных интересах в крупном размере.

Частью второй данной статьи предусмотрен квалифицирующий признак — совершение того же деяния в особо крупном размере.

Крупный размер и особо крупный размер допущенного нарушения определяются в соответствии со ст. 199 УК РФ.

Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 УКРФ)

Объективная сторона данного деяния выражена в преступном действии, выраженном в сокрытии денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя в крупном размере, за счет которого должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам.

Субъектом данного преступления являются собственники или руководители организации либо иное лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, или индивидуальный предприниматель.

Субъективная сторона выражена в форме умысла.

Административная ответственность за нарушения налоговогозаконодательства

Составы налоговых правонарушений, за которые следует административная ответственность, содержатся в Налоговом кодексе РФ и в Кодексе РФ об административных правонарушениях.

В Кодексе РФ об административных правонарушениях предусмотрены следующие составы налоговых правонарушений, совершаемых налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами. В соответствии со ст. 15.3 КоАП наступает ответственность за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда.

Ответственность за нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации наступает согласно ст. 15.4 КоАП.

Нарушение сроков представления налоговой декларации влечет ответственность в соответствии со ст. 15.5 КоАП.

Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет ответственность по ст. 15.6 КоАП.

Предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (ст. 15.11), за выпуск или продажу подлежащих маркировке товаров и продукции без маркировки (ст. 15.12 КоАП) и уклонение от подачи декларации об объеме производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей проудкции или декларации об использовании этилового спирта (ст. 15.13 КоАП).

В перечисленных случаях субъектами ответственности выступают должностные лица организаций—налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Кодексом предусматривается ответственность не только налогоплательщиков, но и иных обязанных лиц, в частности, кредитных организаций, их должностных лиц. Так, нарушение порядка открытия счета налогоплательщику банком или иной кредитной организацией наказывается в соответствии со ст. 15.7 КоАП; нарушение срока исполнения поручения о перечислении налогов и (или) сбора (взноса) — в соответствии со ст. 15.8 КоАП; неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента — в соответствии со ст. 15.9 КоАП; неисполнение банком поручения государственного внебюджетного фонда о зачислении во вклады сумм государственных пенсий и (или) других выплат влечет ответственность по ст. 15.10 КоАП.

Дисциплинарная ответственность за нарушения налогового законодательства

Дисциплинарная ответственность за нарушение налогового законодательства применяется в случае нарушения работником организации трудовой или служебной дисциплины. Привлечение к дисциплинарной ответственности осуществляет администрация в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации. В сфере налогообложения вопрос о дисциплинарной ответственности наиболее актуален в отношении сотрудников налоговых, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов и налоговой полиции, которые являются государственными служащими. В соответствии с Законом РФ «О налоговых органах Российской Федерации» за невыполнение или ненадлежащее выполнение должностными лицами налоговых органов своих обязанностей они привлекаются к дисциплинарной, материальной и уголовной ответственности в соответствии с действующим законодательством.

Ответственность государственного служащего предусмотрена Федеральным законом от 31 июля 1995 г. «Об основах государственной службы Российской Федерации», в соответствии с которым за неисполнение или ненадлежащее исполнение государственным служащим возложенных на него обязанностей на него могут налагаться следующие дисциплинарные взыскания: замечание, выговор, строгий выговор, предупреждение о неполном служебном соответствии, увольнение. Государственный служащий может быть временно, до одного месяца, отстранен от исполнения своих обязанностей.

В соответствии с налоговым, банковским, таможенным законодательством дисциплинарным проступком сотрудников налоговых, таможенных органов и органов государственных внебюджетных фондов, органов внутренних дел является разглашение коммерческой, банковской, налоговой тайны, халатное отношение к своим обязанностям по учету налогоплательщиков, а также деяния, ведущие к нарушению прав и законных интересов граждан и др.

Материальная ответственность за нарушения налогового законодательства

Если неправомерными действиями государственных служащих наносится ущерб интересам и правам физических или юридических лиц, потерпевшие могут потребовать возмещения возникшего материального или морального вреда в установленном российским законодательством порядке.

Общие условия привлечения к ответственности за налоговые правонарушения

Основанием привлечения к юридической ответственности лица является совершение им правонарушения. Следовательно, основным условием привлечения к ответственности тех или иных лиц является совершение ими налогового правонарушения.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Налоговым законодательством предусмотрена ответственность физических и юридических лиц за совершение налогового правонарушения, причем физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с шестнадцати лет.

Основываясь на общих правовых принципах привлечения к юридической ответственности, налоговое законодательство предусматривает следующие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Привлечение к ответственности юридических лиц за налоговые правонарушения не исключает административной, уголовной или иной ответственности их руководителей.

Привлечение к ответственности не освобождает виновных лиц от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена презумпция невиновности. Обязанность по доказыванию вины и иных обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, возлагается на налоговые органы. Всякие сомнения толкуются в пользу налогоплательщика.

Основанием привлечения к ответственности является совершение налогового правонарушения. Должны быть установлены все элементы состава правонарушения, образующие объективную и субъективную стороны, а также свидетельствующие о наличии объекта и субъекта конкретного правонарушения. Отсутствие хотя бы одного из названных элементов исключает привлечение лица к ответственности.

Объектом налогового правонарушения являются общественные отношения, складывающиеся в процессе установления, введения, взимания налогов и (или) сборов и осуществления налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

Объективная сторона правонарушения, т.е. внешнее проявление противоправного деяния, включает в единстве и взаимосвязи три составляющих элемента: во-первых, совершение противоправного деяния, выраженного в форме действия или бездействия; во-вторых, причинение вреда, наступление неблагоприятных последствий; в-третьих, наличие причинно-следственной связи между совершенным противоправным деянием и наступившими неблагоприятными последствиями. Объективная сторона налогового правонарушения может выражаться в форме действия или бездействия.

В ряде случаев НК РФ предусмотрены такие дополнительные признаки объективной стороны, как неоднократность, систематичность, т.е. повторяемость однородных действий в течение определенного законом периода, а также размеры сумм неуплаченных налогов и (или) сборов.

Субъектом налогового правонарушения могут быть как физические лица, так и организации.

Физические лица как субъекты налоговых правонарушений подразделяются на два вида: 1) налогоплательщики, плательщики сборов и на- лотовые агенты; 2) должностные лица. Юридическая ответственность для последней категории применяется в соответствии с КоАП РФ.

Физические лица могут быть признаны субъектами правонарушения только в случае достижения 16-летнего возраста и вменяемости.

Субъектами ответственности за нарушение налогового законодательства выступают также организации, к которым НК РФ относит российских и иностранных юридических лиц, международные организации, их филиалы и представительства.

Особым субъектом ответственности среди организаций выступают банки, на которые законодательством о налогах и сборах налагаются различные обязанности.

Под субъективной стороной правонарушения понимается психическое отношение физического лица к совершенному противоправному деянию и наступившим общественно опасным последствиям. Субъективная сторона характеризуется наличием вины, выраженной в форме умысла или неосторожности.

Совокупность названных элементов позволяет сделать вывод о совершении правонарушения, являющегося основанием привлечения к- юридической ответственности виновного лица. Отсутствие хотя бы одного из названных элементов свидетельствует об отсутствии состава правонарушения и исключает наступление юридической ответственности.

В законодательстве о налогах и сборах предусмотрены обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. К ним законодатель относит следующие.

1. Отсутствие события налогового правонарушения.
2. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.
3. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим шестнадцати лет;
4. Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как отмечалось ранее, важным элементом состава налогового правонарушения является наличие вины. Основными формами вины являются умысел и неосторожность. Вместе с тем в налоговом законодательстве в п. 4 ст. 110 НК РФ предусматривается, что вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц, либо ее представителей, действие (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Законодательством предусмотрены случаи, когда налоговое законодательство нарушено, но налицо обстоятельства, исключающие вину налогоплательщика. К названным обстоятельствам отнесены:

1. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств.
2. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком — физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния.
3. Выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных указаний и разъяснений, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Наряду с обстоятельствами, исключающими привлечение лица к ответственности, налоговое законодательство устанавливает смягчающие ответственность обстоятельства и относит к ним следующие:

1. совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2. совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3. иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Одновременно в налоговом законодательстве предусмотрено обстоятельство, отягчающее ответственность, а именно — совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение. Причем лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.

Данные обстоятельства, как смягчающие, так и отягчающие ответственность лица, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговое правонарушение.

Для законного привлечения к ответственности виновного лица большое значение имеет вопрос о сроках давности. Так, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения (за исключением грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения — ст. 120 НК РФ, а также неуплаты или неполной уплаты сумм налога — ст. 122 НК РФ) либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (последнее распространяется на правонарушения, предусмотренные ст. 120, 122 НК РФ).

Срок давности прерывается, если до его истечения лицо совершит новое нарушение законодательства о налогах и сборах. В этом случае исчисление нового срока давности начинается со дня совершения нового нарушения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено новое нарушение налогового законодательства.

Если в возбуждении уголовного дела отказано или оно прекращено, но налоговое правонарушение совершено, срок подачи искового заяв- ления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.

Виды налоговых правонарушений

В Налоговом кодексе РФ впервые дается систематизированный перечень налоговых правонарушений, за совершение которых предусмотрена налоговая ответственность.

Нарушение срока постановки научет вналоговом органе (ст. 116 НК РФ)

Если налогоплательщик не встал на учет в налоговом органе в установленные законом сроки, с него взыскивается штраф в размере пяти тыс. руб. Если налогоплательщик просрочил срок подачи заявления о постановке на учет более чем на 90 дней, с него взыскивается штраф в размере 10 тыс. руб.

Уклонение от постановки научет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ)

Под уклонением от постановки на учет понимается деятельность организации или предпринимателя без постановки на учет в налоговом органе, что ведет к взысканию штрафа в размере 10 процентов от доходов, полученных в течение названного времени, но не менее 20 тыс. руб. То же деяние, совершаемое более трех месяцев, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в данный период.

Нарушение срока представления сведений оботкрытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ)

В случае нарушения налогоплательщиком сроков представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке он наказывается штрафом в размере пяти тыс. руб.

Непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ)

Представление налоговой декларации в налоговый орган является важнейшей обязанностью налогоплательщика. Невыполнение данной обязанности в период до 180 дней со дня наступления даты представления налоговой декларации влечет взыскание штрафа в размере пяти процентов от суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный месяц, но не более тридцати процентов от указанной суммы и не менее ста руб.

Непредставление декларации в течение более чем 180 дней по истечении срока представления названной декларации влечет взыскание штрафа в размере тридцати процентов суммы налога, подлежащего уплате, и 10 процентов суммы налога, подлежащего уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.

Грубое нарушение правил учета доходов ирасходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ)

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения законодатель понимает отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Если данное грубое нарушение было совершено в течение одного налогового периода, это влечет взыскание штрафа в размере пяти тыс. руб.

Если эти грубые нарушения были совершены в течение более чем одного налогового периода, они наказываются штрафом в размере 15 тыс. руб.

Если те же деяния повлекли занижение дохода, взимается штраф в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб.

Данным составом правонарушения охватываются и нарушения правил составления налоговой декларации, выразившиеся в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов налогоплательщика, источников доходов, исчисленной суммы налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Эти действия наказываются штрафом в размере трех тыс. руб.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ)

Если выездная налоговая проверка налогового органа выявила, что в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода налог не был уплачен или уплачен не полностью, с налогоплательщика взыскивается штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Если те же действия были совершены умышленно, это влечет взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченных сумм налога.

Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ)

Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Несоблюдение порядка владения, пользования и (или)распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125 НК РФ)

Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест, влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.

Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ)

Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ. Если непредставление сведений выразилось в отказе предоставить требуемые документы или организация иным образом уклонилась от представления документов, либо документы были представлены с заведомо недостоверными сведениями, взыскивается штраф в размере пяти тыс. руб.

К налоговым правонарушениям относятся противоправные деяния, совершенные не только налогоплательщиками, но и иными лицами. К такого рода правонарушениям отнесены следующие.

Ответственность свидетеля (ст. 128 НК РФ)

Ответственность свидетеля наступает в следующих случаях: а) неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, — влечет взыскание штрафа в размере тысячи руб.; б) неправо - мерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний — влекуг штраф в размере трех тыс. руб. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, а также дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ)

Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, а также дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода влечет взыскание штрафа в размере 500 руб. и одной тыс. руб. соответственно.

Неправомерное несообщение сведений налоговому органу. (ст. 129.1 НК РФ)

Неправомерное несообщение сведений налоговому органу, если это деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК, влечет взыскание штрафа в размере одной тыс. руб. За повторные деяния налагается штраф в размере пяти тыс. руб.

Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 132 НКРФ)

Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику заключается в открытии банком счета налогоплательщику без предъявления свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, а также в открытии счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (ст. 133 НК РФ)

Нарушение банком срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора влечет взыскание пени в размере одной стопятиде- сятой ставки рефинансирования Банка России, но не более 0,2 процента за каждый день просрочки.

Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 134 НК РФ) В качестве меры обеспечения выполнения налогоплательщиком своих обязанностей законодатель предоставляет налоговому органу право приостанавливать операции по счетам налогоплательщика или налогового агента. В случае неисполнения банком подобного решения налогового органа налагается штраф в размере 20 процентов от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика или налогового агента другим лицам, но не более суммы задолженности.

Неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени (ст. 135 НК РФ)

Неисполнение банком решения о взыскании налога или сбора, а также пени влечет взыскание пени в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования ЦБ РФ, но не более 0,2 процента за каждый день просрочки. Взыскание штрафа предусмотрено и за совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в банке находится инкассовое поручение налогового органа.

Непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков — клиентов банка (ст. 1351 НК РФ)

В ст. 26 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» закреплено правило, в соответствии с которым банки представляют справки об операциях и счетах своих клиентов налоговым органам. Ранее в законодательстве не содержалось нормы, гарантирующей исполнение данного требования банками. В 1999 г. НК РФ был дополнен статьей об ответственности банков за непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков-клиентов, что влечет взыскание штрафа.

Виды и порядок применения санкций за нарушение налогового законодательства

Налоговая санкция представляет собой конкретную меру ответственности за совершенное налоговое правонарушение. Налоговый кодекс устанавливает налоговые санкции только в виде такой меры имущественного характера, как штраф. В определении Конституционного Суда РФ от 5 июля 2001 г. указано, что штрафы, взимаемые налоговыми органами с налогоплатель- щиков за нарушения ими требований налогового законодательства, выходят за рамки налогового обязательства как такового и этим отличаются от недоимок и налоговой пени. Штрафные санкции, применяемые налоговыми органами за нарушение норм законодательства, направленного на обеспечение фискальных интересов государства, относятся к мерам взыскания административно-правового характера (за административные правонарушения). Таким образом, Конституционный Суд РФ признал административно-правовую природу налоговых санкций и отсутствие налоговой ответственности как самостоятельного вида юридической ответственности.

В зависимости от характера совершенного налогового правонарушения Кодексом установлены штрафы в твердой денежной сумме или в процентах от суммы налога, подлежащей уплате. Так, например, при несообщении либо несвоевременном сообщении налогоплательщиком налоговому органу об открытии банковского счета размер штрафа составляет пять тыс. руб. (ст. 118 НК РФ). Неуплата или неполная уплата сумм налога влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога (ст. 122 НК РФ).

Основные правила взыскания штрафов за налоговые правонарушения установлены ст. 104, 105 и 115 НК РФ.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующими статьями Кодекса за совершение налогового правонарушения. К смягчающим обстоятельствам относятся: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости. Иные обстоятельства могут быть признаны смягчающими судом.

При наличии такого отягчающего обстоятельства, как совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение, размер штрафа увеличивается на 100 процентов. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.

Кодексом предусмотрен судебный порядок взыскания финансовых санкций: налоговый орган должен обратиться с исковым заявлением в арбитражный суд, если ответчиком является организация или индивидуальный предприниматель, либо в суд общей юрисдикции, если санкции взыскиваются с физического лица, не являющегося предпринимателем. К исковому заявлению прилагаются решение налогового органа и другие материалы дела, полученные в процессе налоговой проверки.

Кодекс устанавливает обязанность налогового органа до обращения в суд предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции (п. 1 ст. 104 НК).

Досудебная процедура урегулирования спора между налоговым органом и налогоплательщиком по поводу привлечения последнего к налоговой ответственности является обязательной. Налоговый орган обращается в суд с иском о взыскании санкций только в случае отказа налогоплательщика добровольно уплатить сумму санкции либо пропуска налогоплательщиком срока ее уплаты, указанного в требовании об уплате налоговой санкции.

Кодекс не содержит положений о форме соответствующего требования. Оно может быть изложено как в отдельном документе, так и в тексте решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В необходимых случаях одновременно с подачей искового заявления о взыскании налоговой санкции с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган может направить в суд ходатайство об обеспечении иска.

Указанные выше правила применяются также в случае привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, совершенное в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

После удовлетворения судом исковых требований налогового органа реальное взыскание сумм штрафов производится в общем порядке путем исполнительного (Производства.

Статья 115 НК РФ предусматривает важную гарантию прав налогоплательщиков — срок давности взыскания санкции. Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Этот срок является пресекатель- ным, т.е. не подлежит восстановлению независимо от причин его пропуска налоговым органом. Исчисление данного срока осуществляется либо со дня составления акта выездной налоговой проверки, либо со дня обнаружения налогового правонарушения при осуществлении иных форм налогового контроля.

Формы защиты прав налогоплательщиков

Согласно ст. 137 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик или налоговый агент имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению налогоплательщика (налогового агента) такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Статьей 138 НК РФ закреплены два порядка обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц — административный и судебный.

Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Следует отметить, что ранее действовавшее налоговое законодательство не предусматривало права на обжалование бездействия должностных лиц налоговых органов. В настоящее время в НК РФ предусмотрено, что любое бездействие должностных лиц налоговых органов, нарушающее права налогоплательщиков, может служить основанием для подачи налогоплательщиком жалобы в вышестоящий налоговый орган или в суд. Так, налогоплательщик может обратиться с жалобой в суд или вышестоящий налоговый орган на бездействие должностного лица налогового органа по возврату или зачету излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством. А судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц.

Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа (ст. 139 НК РФ). Кодекс устанавливает определенные требования к процедуре подачи жалобы. Жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом. Жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу. НК РФ не предъявляет обязательных требований к содержанию жалобы. Несмотря на это, в жалобе налогоплательщика желательно указать:

• наименование и адрес вышестоящего налогового органа или должностного лица налогового органа;
• наименование и адрес лица, подающего жалобу; наименование налогового органа или должностного лица, чьи действия или бездействие обжалует налогоплательщик;
• номер и дату обжалуемого решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, а также номер и дату акта налоговой проверки, на основании которого вынесено решение;
• основания, по которым налогоплательщик обжалует действия или бездействие налогового органа или его должностных лиц;
• основания, по которым налогоплательщик обжалует ненормативные акты налогового органа.

Жалоба, поданная юридическим лицом, должна быть подписана его руководителем или заместителем руководителя либо законным или уполномоченным представителем юридического лица. Если жалоба подается физическим лицом, она подписывается налогоплательщиком самостоятельно либо законными или уполномоченными представителями.

Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления. Важно помнить, что отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. Жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения. По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе принять одно из следующих решений.

1. Оставить жалобу без удовлетворения.
2. Отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку. При этом решение нижестоящего налогового органа отменяется в полном объеме, так как НК РФ не предусматривает возможности отмены решения в какой-либо части. В случае необходимости отмены решения нижестоящего налогового органа в какой-либо части вышестоящий налоговый орган может воспользоваться пп. 4 п. 2 ст. 140 НК РФ и изменить решение нижестоящего налогового органа путем отмены его в необходимой части.
3. Отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении (НК РФ не предусматривает перечня оснований для прекращения производства по делу вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом).
4. Изменить решение или вынести новое решение.

По итогам рассмотрения жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу. Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ. Если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации, указанный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом. Жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рас- сматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным и арбитражным процессуальным законодательством.

Судебный контроль за законностью актов и действий в сфере управления, судебная защита гражданских прав от незаконных действий государственных органов, органов местного самоуправления и их должностных лиц служат важной гарантией осуществления и соблюдения прав граждан и юридических лиц.

Налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты имеют право обжаловать акты налоговых органов в установленном законодательством порядке в суд.

НК РФ различает порядок судебного обжалования актов налоговых органов организациями, индивидуальными предпринимателями и физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями.

Так, согласно абзацу второму п.2 ст. 138 НК РФ судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц, т.е. согласно правилам, установленным гражданским процессуальным законодательством.

Между тем судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.