Основы теории налогового права

Происхождение налогов и основные этапы развития налогообложения. Общая характеристика теорий налогообложения и сборов

Налоги наряду с военной добычей являются древним источником образования государственных финансов, способом добывания государством денег. История налогообложения насчитывает несколько тысячелетий. Однако следует отметить, что на первых этапах своего развития налог выступал как экономическая категория и только сравнительно недавно стал правовой категорией.

Большинство экономистов выделяют три основных этапа в развитии налогообложения.

Первый этап развития налогообложения — Древний мир и Средние века. На этом этапе появляются налоги, происходит их развитие. Одной из первичных форм налогообложения являлась дань с покоренных народов, именно поэтому на первом этапе своего развития налоги рассматривались как атрибут побежденных и рабов. Налоги существовали в виде бессистемных платежей, взимаемых в натуральной форме. По мере развития товарно-денежных отношений налоги принимают денежную форму, расширяются основания их взимания. Наряду с военной добычей, доменами и регалиями они становятся источниками доходов для содержания государства.

Примером развитой налоговой системы Древнего мира является налоговая система Рима. Именно в Риме при императоре Октавиане Августе появляется первый всеобщий денежный налог — трибут. Были созданы и специальные финансовые учреждения для контроля за сбором налогов. 25

Известное изречение «деньги не пахнут», приписываемое римскому императору Веспасиану, появилось после введения в Риме налога на общественные туалеты. Оно явилось ответом на упрек о его введении.

Для первого этапа развития налогообложения характерен взгляд на налог как на атрибут рабства, неволи. В основе такого взгляда — длительная практика налогообложения только покоренных народов.

Яркой иллюстрацией к первому этапу развития налогов является фрагмент из Нового Завета, в котором фарисеи спрашивают у Христа: «Нужно ли платить дань кесарю?». Действие происходит в Палестине, покоренной римлянами провинции. Христос, взглянув на монету — динар, на которой был изображен римский император, ответил: «Кесарю кесарево, Богу богово».

Средние века характеризуются отсутствием в Европе развитых налоговых систем. Налоги не носили регулярного характера, взимались от случая к случаю. Так, например, вассалы облагались налогом в случае пленения своего сюзерена для его выкупа, а также в случае свадьбы сына и дочери короля.

Второй этап, начавшийся в конце XVII в. и продолжившийся до конца XVIII в., характеризуется существенными экономическими и общественными изменениями и, как следствие, изменениями в налогообложении. Налоги становятся ведущим источником доходной части государственных бюджетов.

Возникновение нового общественного класса — буржуазии, ее приход к власти в большинстве европейских государств, — все эти со- бьпия самым кардинальным образом изменили существующие налоговые системы, принципы их установления и формирования. Изменился и взгляд на налог: он перестал быть признаком рабства. Налог становится институтом, связывающим гражданина и государство, показателем свободы. Формируются принципы налогообложения, одним из которых становится принцип установления налога только представительными органами власти — парламентами. Налог приобретает те признаки, которые формируют его как правовую категорию.

В налоговых системах большинства стран Европы появляются подушный и подоходный налоги, акцизы.

Третий этап в развитии налогообложения начался в XIX в. Количество налогов в налоговых системах большинства стран уменьшается, возрастает роль законодательства при их установлении и взимании. После Первой мировой войны закладывается конструкция современной налоговой системы. В начале 80-х гг. XX в. во всех ведущих индустриальных странах мира были проведены масштабные налоговые реформы, направленные на гармонизацию налоговых систем западноевропейских стран, упрощение структуры налогов, сокращение налоговых льгот и бюджетного дефицита.

В ходе развития человеческой мысли сформировались научные доктрины, получившие название «налоговые теории». Последние касаются различных аспектов налогообложения, те из них, которые представляют собой исследования о сути и природе налогов, получили название общих теорий налогообложения. Главный вопрос, на который стремились ответить представители науки, заключался в том, что есть налог, какова его сущность.

Большинство из сложившихся теорий получили название теории обмена. Она породила множество близких к ней теорий. В основе теории обмена взгляд на налог как на плату, в обмен на которую общество получает от государства различные услуги: охрану от внешнего врага, защиту от преступлений, доступ к правосудию, к различного рода социальным благам. Эта теория в той или иной форме пронизывает всю науку о налогах на разных этапах общественно-исторического развития. Сторонники данной тории полагают, что размер поимущественных налогов должен соответствовать тому доходу, который налогоплательщик получает под защитой и охраной государства, а личные налоги должны носить характер одинаковой поголовной подати.

Согласно одной из разновидности теории обмена, атомистической теории, представителями которой являлись Вольтер, Ш. Монтескье и известный английский философ Т. Гоббс, налог представляет собой плату, вносимую каждым гражданином за охрану его личной и имущественной безопасности. Налог есть результат договора между гражданами и государством, поэтому данную теорию называют также теорией общественного договора, заключенного между обществом и государством. Государство обязано оказывать обществу определенные услуги, получив от общества право на установление налогов.

Согласно теории наслаждения и удобств, автором которой был швейцарский экономист Ж.С. де Сисмонди, налог есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемые им от государства наслаждения и удобства в виде общественного порядка, правосудия, сохранения собственности, хороших дорог и народного просвещения.

Теория коллективных потребностей (Ф. Нитти, А. Вагнер) заключается во взгляде на налогообложение как на обусловленный существованием государства финансовый источник, способствующий деятельности государства по удовлетворению коллективных потребностей граждан. Данная теория подводит обоснование под принудительность налогообложения, вмешательство государства в экономику, оправдывает рост налогов.

Нельзя не упомянуть о теории социальной возвратности налога, широко распространенной и в социалистических государствах. Согласно данной теории, собранные с граждан налоги возвращаются этим же гражданам в виде всякого рода услуг.

Противоположной теории обмена является теория жертвы, согласно которой налог есть жертва, приносимая в интересах государства (Б. Мильгаузен, К. Эеберг). Сторонником теории жертвы был известный российский ученый-финансист И.И. Янжул. Данная теория рассматривала налог в качестве принудительного платежа, в ее рамках было разработано учение о равенстве жертв, выражающее справедливость налогового бремени.

Помимо общих теорий налогообложения, определяющих его природу, учеными разработаны и теории о влиянии налогов на экономику, о либерализации налогообложения, об установлении налогов.

Классической теорией налогов названа теория налогового нейтралитета, разработанная А. Смитом и развитая Д. Рикардо, Д. Миллем. Согласно данной теории налоги должны быть сконструированы таким образом, чтобы, давая доход государству, не влияли отрицательно на экономику и общество. Налогообложение должно быть удобным для налогоплательщика, взимание налогов должно осуществляться наиболее дешевым способом.

По вопросу об установлении налогов существует несколько теорий. Одна из них — теологическая, согласно которой налоги есть божественное установление, получила распространение в Средние века.

Весьма популярной в конце XVIII в. была теория фискального договора. В России ее разделял А.Н. Радищев. Он считал, что налоги основываются на договоре между обществом и государством.

Особо необходимо отметить марксистскую теорию отмирания налогов. В основе всех марксистских программ лежали положения о ликвидации частной собственности, переходе к единому подоходному налогу, а в дальнейшем — полной отмене налогов с населения.

Понятие налога, его признаки и функции. Виды налогов

Существуют различные доктринальные определения налога, разработанные представителями как юридической, так и экономической науки. Несмотря на некоторые различия, все они указывают на целый ряд общих признаков, характерных для данного института:

• отчуждение при уплате налога части собственности физических и юридических лиц (денежных средств, принадлежащих им на праве хозяйственного ведения или оперативного управления) в пользу публично-правового образования;
• законность установления и введения налога;
• обязательность уплаты налога при наличии определенных в законе условий, обеспечиваемая силой государства;
• индивидуальная безвозмездность;
• внесение налога в бюджет публичного образования либо во внебюджетный фонд;
• отсутствие целевого назначения.

Законодательное определение налога дано в ст. 8 части первой НК РФ. Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Налоговый кодекс РФ устанавливает, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать взносы и платежи, обладающие установленными Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные Кодексом, либо установленные в ином порядке, чем это определено Кодексом (п. 5 ст. 3 части первой НК РФ). Смысл этой нормы состоит в том, что платеж независимо от данного ему названия должен оцениваться по существу, с учетом характеристик налога, указанных в законе.

В определении понятия «налог» законодателя опередил Конституционный Суд Российской Федерации. Он указал, что налоговый платеж — это основанная на законе денежная форма отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти, осуществляемого в том числе на началах обязательности, безвозвратности, индивидуальной безвозмездности.

В отличие от налога пошлины и сборы не имеют финансового значения. При уплате пошлины или сбора всегда присутствуют специальная цель и специальные интересы. В этом смысле сборы и пошлины являются индивидуальными платежами. Цель взыскания пошлины или сбора состоит лишь в покрытии без убытка, но и без чистого дохода издержек учреждения, в связи с деятельностью которого взимается пошлина. Следует особо подчеркнуть, что пошлина или сбор выплачиваются не за услугу, а в связи с услугой, причем с той, которую оказывает государственный орган, действуя в общих интересах, реализуя свои государственно-властные функции. Так, уплата пошлины при подаче искового заявления в суд сопряжена с правом конкретного лица на судебную защиту, однако определяется общественно полезной функцией суда — поддержанием режима законности.

В НК РФ понятием «сбор» охватываются как собственно сборы (платежи за обладание специальным правом), так и пошлины. Это объясняется тем, что в таком же значении понятие «сборы» употреблено в ст. 57 Конституции РФ, согласно которой «каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы».

В соответствии с Налоговым кодексом РФ «под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий)» (п. 2 ст. 8).

К категории «сборы» можно отнести предусмотренные НК РФ (ст. 13) государственную пошлину, сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами.

Возможна различная классификация налогов по видам в зависимости от основания.

Выделяют налоги подоходно-поимущественные (прямые) и налоги на потребление (косвенные). Первые взимаются в процессе приобретения и накопления материальных благ, вторые — в процессе их расходования. Так, подоходный налог взимается при получении дохода; налог на имущество уплачивают собственники определенных видов имущества (сбережений). Это — примеры прямых налогов. Акцизы, налог на добавленную стоимость, таможенные пошлины, хотя и по-разному поступают в бюджет, в конечном итоге оплачиваются потребителем товаров, в стоимость которых включаются эти налоги.

Это — примеры косвенных налогов. В научной литературе принято считать, что прямой налог — это налог, где налогоплательщик выступает фактическим носителем налогового бремени, при уплате косвенного налога налогоплательщик перекладывает его бремя на другое лицо, выступающее носителем данного налога.

Подоходно-поимущественные налоги в свою очередь делятся на личные и реальные.

Личные налоги уплачиваются с действительно полученного налогоплательщиком дохода (прибыли). Так, предприятия уплачивают налог с суммы прибыли, подсчитанной на основе полученной выручки и произведенных расходов. Эти налоги учитывают фактическую платежеспособность налогоплательщика, они рассчитываются как часть его дохода, позволяют организовывать налогообложение с учетом требований экономических законов.

Реальными налогами облагается не действительный, а предполагаемый средний доход налогоплательщика, получаемый в данных экономических условиях от того или иного предмета налогообложения (недвижимой собственности, денежного капитала и т.п.). Реальными налогами облагается прежде всего имущество, отсюда и их название (real (англ.) — имущество). Во многих случаях невозможно определить доход, который получен от имущества либо вида деятельности, или проконтролировать правильность объявленного плательщиком дохода.

Примером реального налога является и единый налог на вмененный доход (гл. 263 НК РФ). Этим налогом облагается потенциально возможный валовой доход плательщика за вычетом потенциально необходимых затрат, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение такого дохода, на основе данных статистических и иных исследований, независимых оценок и т.п.

Большинство реальных налогов не увязано с доходами налогоплательщика. Вещь, обозначенная в качестве предмета реального налога, легко поддается налоговому учету и контролю, она должна иметь материальный характер, существовать длительное время, чтобы обеспечить стабильность налоговых поступлений. Поэтому чаще всего предметами реальных налогов выступают недвижимость и транспортные средства.

Раскладочные (репартиционные, контингентированные) налоги широко применялись на ранней стадии развития налогообложения. Их размер определяли исходя из потребности совершить конкретный расход: выкупить короля из плена, построить крепостную стену и т.п. Суммы расхода распределялись между налогоплательщиками — на каждого из них приходилась определенная сумма налога.

В настоящее время раскладочные налоги используются редко, в основном в местном налогообложении.

При установлении количественных (долевых, квотативных) налогов, в противоположность раскладочным, исходят не из потребности покрытия расхода, а из возможности налогоплательщика заплатить налог. Эти налоги непосредственно или косвенно учитывают имущественное состояние (доходность) налогоплательщика.

По степени компетенции органов власти различных уровней по установлению и введению налогов необходимо выделить государственные (федеральные и региональные) и местные налоги.

Установление и введение федеральных налогов осуществляется решением высшего представительного органа государства. Они обязательны к уплате на всей территории РФ. Эти налоги поступают не только в федеральный бюджет — они могут зачисляться в бюджеты различных уровней.

Региональными признаются налоги, которые вводятся на территории соответствующего субъекта Федерации в соответствии с НК законом субъекта. Местные налоги устанавливаются в соответствии с НК и вводятся нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления и обязательны к уплате на территории соответствующих муниципальных образований.

Поступления от региональных налогов могут распределяться между бюджетом субъекта Федерации и местными бюджетами. Местные налоги зачисляются в соответствующие местные бюджеты.

Как правило, налог не имеет цели покрыть какой-нибудь конкретный расход. Но в ряде случаев представляется целесообразным установление и введение целевых налогов, собираемых для финансирования конкретных расходов. К таким целевым налогам, за счет поступлений от которых формируются государственные целевые внебюджетные фонды, относится взимаемый в соответствии с гл. 24 НК РФ единый социальный налог (взнос).

Однако необходимо учитывать, что одним из конституционных принципов установления налогов и сборов является принцип ограничения их специализации. По общему правилу налог не предназначен для определенного расхода. Это — одно из обязательных условий стабильности государственного бюджета и гарантия выполнения государством своих социальных и иных функций. Целевые налоги предназначаются непосредственно для покрытия определенных расходов. Поэтому установление целевого налога требует особого механизма обособления поступающих средств. Для этого учреждаются дополнительный фонд и специальные счета учета сумм налога.

Регулярные (систематические, текущие) налоги взимаются с определенной периодичностью в течение всего времени владения имуществом либо занятия плательщиком каким-либо видом деятельности, приносящей доход. Например, подоходный налог с физических лиц и земельный налог взимаются ежегодно, налог на добавленную стоимость — помесячно или поквартально.

Уплата разовых налогов связывается с событиями, не образующими системы. Например, уплата государственной пошлины зависит от различных фактов. Для конкретного плательщика подача иска в суд может иметь непостоянный, случайный характер. К разовым относится также налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.

Существуют и другие основания деления налогов на виды, которые не столь значимы для выявления видовых особенностей налогов.

Элементы юридического состава налога

Налог должен быть точно определен, а не произволен. В законе о каждом налоге должен содержаться исчерпывающий набор информации, который позволил бы конкретно указать: кто является плательщиком налога, за что или в связи с чем это лицо будет платить налог, размер налогового обязательства и порядок его исполнения, границы требований государства в отношении имущества налогоплательщика.

Хотя число налогов велико и структура их различна, тем не менее элементы юридического состава налога имеют универсальное значение.

Нельзя выполнить обязанность по уплате налога, если неизвестны обязанное лицо, размер налогового обязательства и порядок его исполнения. Поэтому установить налог — это значит установить и определить все существенные элементы его юридического состава (налогоплательщик, объект и предмет налога, налоговый период и т.п.).

Это положение закреплено и в п. 1 ст. 17 НК РФ: «Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога». Если законодатель не установил и (или) не определил хотя бы одного из перечисленных элементов юридического состава, налог не может считаться установленным. Соответственно не возникает обязанности по его уплате.

В теории налогообложения принято проводить разделение элементов налога на существенные и несущественные (факультативные). Установление последних относится к воле законодателя, который может делегировать право их установления нижестоящим органам.

К существенным элементам налогообложения, без установления которых в законе о налоге последний не будет считаться законно установленным, относятся субъект налогообложения, предмет и объект налогообложения, налоговый период; налоговая база, налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Субъект налогообложения — это лицо, на котором лежит юридическая обязанность уплатить налог за счет собственных средств. Налоговый кодекс именует его налогоплательщиком.

В отличие от других отраслей публичного права, где определяющими являются политико-правовые отношения лица и государства, в налоговом праве прежде всего учитывают экономические связи налогоплательщика и государства.

Экономические отношения налогоплательщика и государства определяются посредством принципа постоянногоместопребывания (ре- зидентства), согласно которому налогоплательщиков подразделяют на лиц:

• имеющих постоянное местопребывание в определенном государстве (резиденты);
• не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиденты).

Различие этих двух групп налогоплательщиков состоит в том, что у резидентов налогообложению подлежат доходы, полученные как на территории данного государства, так и вне его (полная налоговая обязанность), у нерезидентов — только доходы, полученные из источников вданном государстве (ограниченная налоговая обязанность).

Правила определения резидентства имеют существенные различия в отношении налогоплательщиков — физических и юридических лиц. Основу для определения резидентства юридических лиц составляют следующие тесты (или их комбинации).

Тест инкорпорации. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если оно в ней основано (зарегистрировано).

Все предприятия, учреждения, организации — юридические лица по законодательству России являются ее резидентами и уплачивают в

России налог с прибыли, полученной как на ее территории, так и где бы то ни было, хотя бы эти лица и не имели бизнеса в России вовсе.

Тест юридического адреса. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если оно зарегистрировало в этой стране свой юридический адрес.

Тест места осуществления центрального управления и контроля. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если с территории этой страны осуществляется центральное (общее) руководство компанией и контроль над ее деятельностью.

Тестместа осуществления текущегоуправления компанией. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если на ее территории находятся органы, осуществляющие текущее управление деятельностью компании (исполнительная дирекция).

Тест деловой цели. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если основной объем его деловых операций совершается на территории этой страны.

Кроме деления юридических лиц на группы по принципу рези- дентства, деление проводят и по другим основаниям.

Объект налогообложения — это те юридические факты (действия, события, состояния), которые обусловливают обязанность субъекта заплатить налог (совершение операций по реализации товара (работ, услуг); ввоз товара на территорию России; владение имуществом; совершение сделки купли-продажи ценных бумаг; вступление в наследство; получение дохода и т.д.). В законе о каждом налоге обязательно говорится о том, при наличии каких обстоятельств возникает обязанность уплаты. Таким основанием взимания налога (фактическим обстоятельством) может служить получение определенного дохода, прибыли, владение строением и т.п., т.е. наличие объекта налогообложения.

В п. 1 ст. 38 НК РФ определено понятие «объект налогообложения»: «Объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога». Термин «предмет налогового обложения» обозначает признаки фактического (не юридического) характера, обосновывающие взимание соответствующего налога. Законодатель не выделил в качестве отдельного, самостоятельного элемента налогового обязательства предмет налогообложения, а признаки предмета налогообложения придал объекту.

Например, объектом налога на землю является право собственности на земельный участок, а не земельный участок непосредственно (он — предмет налогообложения).

Необходимость четко разделить понятия «объект налогообложения» и «предмет налогообложения» вызвана тем, что существует потребность вычленить среди прочих сходных предметов материального мира именно тот, с которым законодатель связывает налоговые последствия.

Различие объекта и предмета налогообложения наиболее четко просматривается в налогах на имущество. Однако и при налогообложении доходов эти понятия различаются. Доход может быть получен в различных формах (денежные средства в национальной и иностранной валюте, имущество, безвозмездные услуги и пр.). Например, доходом можно считать не только поступления в денежной или натуральной форме, но и льготы, привилегии, не связанные с передачей денег или имущества. Законодательство может предусматривать налогообложение привилегий и благ, получение которых в обычных условиях потребовало бы от плательщика дополнительных затрат (предоставление автотранспорта для личных нужд за счет средств предприятия, беспроцентных ссуд или займов по льготным ставкам и т.п.).

Каждый налог имеет самостоятельный объект обложения. Объекты всех налогов — как федеральных, так и региональных и местных — определяются исключительно федеральным законодателем.

Налоговая база количественно выражает предмет налогообложения. Налоговую базу называют также основой налога, поскольку это величина, к которой непосредственно применяется ставка налога, по которой исчисляется его сумма.

Налоговая база необходима именно для исчисления налога. Но она непосредственно не является обстоятельством, порождающим обязанность уплатить налог (объектом налогообложения).

НК РФ определяет налоговую базу как стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. В соответствии с Кодексом налоговые базы федеральных, региональных и местных налогов и порядок их определения устанавливаются на федеральном уровне (ст. 53 НК РФ).

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Умножение ставки на количество единиц налоговой базы определяет сумму налогового платежа. Ставки налога в зависимости от оснований классификации можно подразделить на следующие виды: равные, твердые и процентные.

Равные ставки устанавливаются в одинаковой сумме для всех налогоплательщиков.

Твердые ставки устанавливаются в фиксированном размере на каждую единицу налогообложения. Например, ставка акциза на автомобильный бензин составляет 2460 руб. за 1 т (ст. 193 НК РФ).

Процентные (адвалорные) ставки выражены в процентах от стоимостной величины налоговой базы. Например, универсальная ставка НДС (налога на добавленную стоимость) составляет 18 процентов.

Существуют также общие и пониженные либо повышенные ставки налога. Последние выражают регулирующее воздействие государства на ту или иную сферу производства. Так, пониженная ставка НДС в размере 10 процентов применяется к лекарственным средствам, товарам детского ассортимента, основным продуктам питания. Повышенная ставка налога на доходы физических лиц в размере 35 процентов установлена в отношении выигрышей и призов, полученных в ходе рекламных кампаний.

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Например, по налогу на прибыль налоговым периодом является календарный год, однако он состоит из ежемесячных отчетных периодов, по итогам которых налогоплательщики рассчитывают и уплачивают авансовые платежи.

Как элемент налогообложения порядок исчисления налога представляет собой совокупность действий обязанного лица по определению суммы налога, подлежащей уплате. Эти действия состоят из ведения учета объекта налогообложения, исчисления налоговой базы, расчета суммы налога. Обязанность по исчислению налога может быть возложена на самого налогоплательщика (налог на прибыль, НДС), на налоговые органы (налог на имущество физических лиц), на налоговых агентов (налог на доходы физических лиц).

Порядок и сроки уплаты налога также относятся к существенным элементам налогообложения и устанавливаются налоговым законодательством. Налог может уплачиваться налогоплательщиком самостоятельно на основе декларации, либо налог удерживается и перечисляется в бюджет налоговым агентом.

Сроки уплаты налога зависят от вида налога и способа его уплаты. Неуплата налога в полном объеме и в установленный срок влечет возникновение у налогоплательщика недоимки. За каждый день просрочки уплаты налога начисляется пеня, размер которой установлен Налоговым кодексом.

В Кодексе указано, что в необходимых условиях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут быть предусмотрены налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Следовательно, налоговые льготы названы законодателем факультативными условиями установления налога и сбора, т.е. если в акте законодательства о налогах и сборах не указаны соответствующие налоговые льготы, налог все равно будет считаться установленным. Этим налоговые льготы отличаются от иных условий установления налогов и сборов, которые уже были рассмотрены. Вместе с тем ранее отмечалось, что налоги выполняют в обществе такие основные функции, как фискальная и регулирующая. В условиях реформирования всех сфер экономической жизни на современном этапе развития нашей страны возрастает роль именно регулирующей функции налогов, позволяющей, как отмечалось, воздействовать на процессы распределения, перераспределения национального дохода, процессы производства, потребления, демографические процессы и т.п. Отказ от льгот означает преобладание фискальной направленности налогообложения, не дает возможности использовать налоги как уникальный, универсальный инструмент воздействия на разнообразные не только экономические, но и иные общественные процессы. Представляется, что закрепление налоговых льгот в актах законодательства о налогах и сборах позволяет государству решать самые разнообразные цели и задачи не только экономического, но и социального характера. Понятие налоговых льгот сформулировано в ст. 56 НК РФ, где говорится, что льготами по налогам и сборам являются преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов по сравнению с другими плательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Несмотря на разнообразие видов налоговых льгот, все они направлены на сокращение размера налоговой обязанности налогоплательщика. Однако механизм воздействия различных налоговых льгот имеет определенную специфику. Существуют различные классификации видов налоговых льгот. В зависимости от того, на изменение какого элемента структуры налога (объект, налоговая база, ставка, сроки) направлено введение налоговой льготы, они подразделяются три группы: 1) изъятия (вычеты); 2) скидки; 3) освобождения.

Под изъятиями понимается налоговая льгота, направленная на выведение из-под налогообложения отдельный объектов. Например, в отношении налогов на имущество изъятия выражаются в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества, налогом на доходы физических лиц не облагаются, например, стипендии, государственные пенсии и пособия и др.

Скидки — это льготы, которые направлены на сокращение налоговой базы.

Освобождения — такой вид льготы, который направлен на уменьшение налоговой обязанности налогоплательщика. Формами освобождения могут быть: снижение ставки налога; сокращение суммы валового налога; предоставление налоговых каникул (полное освобождение от уплаты налога на определенный период времени); отсрочки или рассрочки уплаты налога (ст. 61—64 НК РФ); налоговый кредит (ст. 65—68 НК РФ) и др.