Анализ структуры и эффективности использования основных средств

Основные средства и их классификация

Основные средства или основные производственные фонды представляют собой средства труда, участвующие в процессе производства длительное время и сохраняющие при этом свою натуральную форму. Стоимость фондов переносится на готовую продукцию частями, по мере утраты потребительской стоимости. К основным фондам относятся средства труда со сроком службы более одного года (12 месяцев).

Как правило, термин «основные фонды» относится к разряду национального богатства. Они создаются для выпуска продукции и входят в конечную стоимость продукции в виде амортизационного отчисления, но свою форму при этом не меняют. Классификация основных фондов, согласно законодательства Российской Федерации, имеет деление на материальные и нематериальные фонды.

К материальным фондам относятся: здания, сооружения, машины, передаточные устройства, транспортные средства и т. д. К нематериальным фондам можно отнести: издержки на разведку залежей полезных ископаемых, если такие работы необходимы; информационное обеспечение; научные технологии и их разработка, и иные интеллектуальные формы собственности.

В бухгалтерском и налогом учете в большей степени используется словосочетание «основные средства». При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) лимит стоимости основных средств в 2018 г. составляет 100 000 рублей8, что соответствует нормам налогового учета;
б) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
в) использование в течение длительного времени (более 12 месяцев);
г) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
д) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Основные средства (далее – ОС) классифицируются по разным признакам: по составу и назначению, по направленности использования, по степени использования, по принадлежности и другим.

По составу и назначению основные средства подразделяются на следующие группы:

• земельные участки;
• объекты природопользования;
• здания;
• сооружения;
• рабочие и силовые машины и оборудование;
• транспортные средства;
• производственный и хозяйственный инвентарь;
• рабочий и продуктивный скот;
• многолетние насаждения и другие.

По объему прав основные средства подразделяются на:

• принадлежащие организации на праве собственности (собственные), в том числе сданные в аренду;
• полученные в аренду (арендованные);
• находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении.

По степени использования выделяют следующие основные фонды:

а) действующие и бездействующие (в эксплуатации);
б) находящиеся в запасе (в резерве);
в) на консервации;
г) в стадии достройки, дооборудования;
д) реконструкции;
е) частичной ликвидации.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом ОС признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Если у одного объекта есть несколько частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Если сроки полезного использования частей основного средства отличаются несущественно, то их нужно учитывать все вместе как один объект. При этом критерий существенности можно установить 5 % или в другом размере.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

В ходе предварительного анализа необходимо проверить соответствие методологии, закрепленной учетной политикой, требованиям ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. Приказом МФ РФ № 26н от 30.03.2001 г.) и выяснить, на каком счете отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов.

В условиях модернизации ОС важная роль отводится анализу их технического состояния и использования, а также оценки их влияния на объем продаж.

Задачами анализа являются:

• обеспеченность ОС, т. е. соответствие величины, состава и технического уровня фондов потребности в них;
• выполнение план их роста и обновления;
• техническое состояние и движение ОС;
• степень эффективности использования ОС;
• полнота использования парка оборудования;
• влияние использования оборудования на объем продаж (факторный анализ);
• выявление резервов увеличения объема продаж за счет улучшения использования ОС.

Источниками информации для проверки и анализа ОС служат акты приемки-передачи основных средств, акты на списание ОС и нематериальных активов (далее — НМА), инвентарные карточки учета ОС, карточки учета НМА, журналы-ордера, Главная книга, бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, приложение к балансу (форма № 5), справки, расчеты. Кроме того, используются материалы проведенной инвентаризации оборудования и аудита ОС и НМА.

Показатели наличия и технического состояния основных средств

Анализ наличия и технического состояния основных средств осуществляется на основании формы № 5 Приложение к бухгалтерскому балансу, в которой отражаются в сгруппированном виде наличие ОС и их движение (поступление и выбытие) (Приложение Д). Здесь же имеются сведения об амортизации основных средств, передаче в аренду, переведении объектов на консервацию, получении объектов в аренду, результате переоценки объектов, изменении стоимости объектов в результате достройки, дооборудования и реконструкции.

Анализ начинается с детализации материальной или активной части ОС, к которой относятся машины и производственное оборудование, т. к. именно эта часть фондов оказывает решающее воздействие на производственный потенциал организации.

В качестве примера, проведем анализ наличия и технического состояния ОС не отдельного предприятия, а предприятий рыбохозяйственного комплекса (далее — РХК) Приморского края, что позволит оценить региональные особенности экономики. К внутренним факторам, влияющим на эффективность регионального вида деятельности, можно отнести:

1. анализ возрастной структуры основных фондов;

2. анализ движения и технического состояния основных фондов.

Основой производственного потенциала РХК является добывающий флот, который составляет более половины стоимости его основных фондов. За последние годы в край поступило большое количество рыболовных судов, бывших в эксплуатации и не соответствующих новым стандартам энергопотребления и жизнеобеспечения. Крайне неудовлетворительным является состояние вспомогательного флота, в том числе аварийно-спасательных судов.

Структуру основных производственных фондов РХК

Приморского края можно оценить на основании данных, приведённых в таблице 3.

Таблица 3

Источник: Рассчитано по статистическим сборникам РХК Приморского края за 2011-2017 гг.

По данным аналитической таблицы 3 можно заметить, что до 2010 г. наибольший удельный вес приходился на машины и оборудование (более 40 %). Однако в 2016 г. структура основных фондов РХК Приморского края изменилась в части роста удельного веса транспортных средств на 18,4 % (55,9—7,5) по сравнению с 2009 г. и снижения доли машин и оборудования на 10,8 % (31,1—41,9). Необходимость приобретения новых транспортных средств (рыболовецких судов) продиктована объективными причинами внутренней и внешней конкуренции в рыбной отрасли.

Основные средства имеют свойства изнашиваться, теряя постепенно эксплуатационные свойства. При этом может наступить полный износ, после которого объект списывается с учета и далее не используется. Для оценки состояния объектов необходимо проводить регулярные расчеты таких показателей, как коэффициент износа и коэффициент годности основных средств.

Коэффициент износа (kи) может определяться для каждого отдельного объекта основных средств или в целом по всему парку ОС:

kи = А / ПСос × 100%, (4)
Где:
А — амортизация, накопленная на момент расчета;
ПСос — первоначальная стоимость ОС.

Если была проведена переоценка, модернизация, реконструкция, изменившая первоначальную стоимость, то нужно брать стоимость ОС с учетом данных изменений. Исходя из формулы видно, чем выше коэффициент износа, тем более изношено оборудование. Если коэффициент износа организации составляет 25 %, это свидетельствует о том, что основные средства на четверть самортизированы.

Дополнительную информацию о состоянии основных средств даст коэффициент годности (kг), который показывает, какую часть составляет остаточная стоимости в общей начальной стоимости основных средств.

kг = ОС / ПС × 100%, (5)
Где:
ОС — остаточный показатель стоимости, определяется как разность между первоначальной стоимостью и накопленными амортизационными отчислениями;
ПС — первоначальная стоимость ОС.

Коэффициент годности можно определить как разность между 100% и коэффициентом износа, т. е. если износ составляет 25 %, то показатель годности 75% (100 — 25).

Коэффициент обновления основных средств (kо), определяется как отношение балансовой стоимости поступивших за анализируемый период средств к стоимости ОС на конец этого периода:

kо = ПОС / ПСк.г. × 100%, (6)

Где:

ПОС — поступившие ОС за год;

ПСк.г. — первоначальная стоимость на конец года.

Коэффициент выбытия (kв) средств показывает, какая доля основных средств по балансу на начало отчетного периода, выбыла за отчетный период из-за ветхости и износа.

Kв = ВОС / ПСн.г.× 100%, (7)
Где:
ВОС — выбывшие ОС за год;
ПСн.г. — первоначальная стоимость на начало года.

Используя бухгалтерскую отчетность и методику расчета коэффициентов, определим динамику движения и технического состояния ОС предприятий рыбохозяйственного комплекса Приморского края (таблица 4).

Таблица 4

Анализ технического состояния основных фондов свидетельствует о том, что износ составляет более 40 %, т. е. почти половина основных фондов самортизирована. При этом коэффициент выбытия составляет от 0,5 % до 5 %.

Ещё более низкими являются коэффициенты обновления основных фондов. При низких значениях коэффициентов выбытия не более 5 %, уровень обновления составляет от 3,6 % (2010 г.) до 30,4 % (2012 г.). Позитивную динамику в обновлении основных средств можно отметить в 2012 г. когда коэффициент обновления составил 30,4 %. Но этого недостаточно для модернизации РХК, так для сравнения, в 1999 г. коэффициент обновления составлял 59 %, что в 8 раз выше коэффициента обновления 2016 г. В настоящее время снижается количество собственных судов и растёт число арендованных. Отмеченная тенденция характерна не только для предприятия рыбной отрасли Приморского края, но и для всей рыбной промышленности России. Как правило, это явилось следствием, как внутренних причин, так и внешних, к которым можно отнести ужесточение регламентации добычи водных биоресурсов в исключительных экономических зонах иностранных государств и в районах действия международных конвенций по рыболовству.

Возрастной состав оборудования является также важной характеристикой технического уровня ОС. Для примера анализ возрастного состава основных средств проведем в аналитической таблице 5.

Таблица 5

На основании таблицы 5 нетрудно заметить, что сокращается удельный вес судов до 10 лет и возрастает доля добывающих судов, использующихся свыше 25 лет, которые не соответствуют современным требованиям добычи водных биоресурсов. Доля судов, находящихся в эксплуатации менее 5 лет, составила в 2016 г. всего лишь 5 %. В целом следует отметить, что значительная часть основных фондов (94,3 %) морально устарела, т. к. эксплуатируется более 10 лет.

Для оценки технического уровня ОС определяется также удельный вес прогрессивного оборудования в общем количестве и стоимости на основании данных инвентарных карточек учета ОС. Вид деятельности и масштабы производства бизнеса существенно будут влиять на структуру и техническое состояние ОС.

Анализ эффективности использования основных средств

Показатель использования производственной мощности является наиболее обобщающим показателем эффективности использования основных фондов. Однако его использование в анализе возможно лишь на предприятиях, занимающихся производством конкретных видов продукции (изделий). Формула для расчета удельного веса использования производственной мощности (K):

K = qi 0,1 / L0,1 × 100%, (8)
Где:
qi 0,1 — выпуск i–го вида продукции (изделия) по плану (0) и фактически (1);
L0,1 — мощность выпуска этого вида продукции (изделия) по плану (0) и фактически (1).

Этот показатель используется для характеристики напряженности плановых заданий. Если суммарная годовая мощность недостаточно используется, необходимо установить производство каких видов изделий отрицательно влияет на общий уровень использования мощностей по плану и фактически. Анализ уровня использования мощностей позволяет оценить пропускную способность отдельных подразделений (участков) производственного цикла и выявить эффективность использования рабочих машин и оборудования. Как правило, низкий процент использования производственной мощности является следствием несвоевременного освоения новой техники и оборудования.

Наиболее популярным обобщающим показателем использования ОС в учебной литературе является фондоотдача (Fo), которая определяется по формуле:

Fo = Q / F, (9)
Где:
Q — объем продаж;
F — основные средства.

Обратным показателем фондоотдачи является фондоемкость (Fe):

Fe = F / Q, (10)

Достоинством коэффициента фондоемкости является то, что его числитель может быть разложен на составные части по видам и группам оборудования, что позволяет определить долю участия каждой группы в производстве и реализации продукции.

Показатели фондоотдачи и фондоемкости могут быть определены, как в стоимостном, так и в натуральном измерителях. Для организаций, имеющих широкую номенклатуру продукции (изделий), целесообразно применять показатели фондоотдачи исходя из объема продаж в стоимостном выражении.

По аналогии с методикой исчисления коэффициента фондоотдачи, можно использовать расчет доли прибыли, приходящейся на рубль стоимости основных производственных фондов (Рf):

Pf = P / F × 100%, (11)
Где:
Р — прибыль от продаж (прибыль до налогообложения, чистая прибыль);
F — основные средства.

Фондоотдача и фондоемкость зависят от уровня цен на продукцию, структуры цен, оценки производственных фондов, структуры фондов, технического уровня и степени использования ОС.

При анализе эффективности использования ОС особое внимание должно быть уделено проверке полноты использования рабочих машин и оборудования или другой наиболее важной группы для конкретного вида деятельности.

Мы остановимся на анализе использования рабочих машин и оборудования, т. к. эта группа непосредственно участвует в производственном процессе (активная группа). Группу «Рабочие машины и оборудование» можно классифицировать как установленное и неустановленное, а установленное — как действующее и бездействующее. Уровень действующего оборудования к установленному (Удо) определяется по формуле:

Удо = До / Уо × 100% , (12)
Где:
До — действующие машины и оборудование;
Уо — установленные машины и оборудование.

Используя процентное отношение действующего оборудования к установленному, выясняют причины, по которым оборудование не установлено и его ввод в эксплуатацию. Если дальнейшая эксплуатация не эффективна, то оборудование подлежит продаже или передаче другим подразделениям.

Различают экстенсивное (по времени) и интенсивное (по мощности) использование оборудования.

К основным резервам увеличения объема продаж в результате улучшения экстенсивного использования оборудования можно отнести:

• ввод в действие неустановленного оборудования;
• увеличение коэффициента сменности работы оборудования;
• устранение причин целодневных (целосменных) простоев оборудования;
• снижение потерь станочного времени до уровня передовых подразделений.

Интенсивное использование оборудования можно оценить, используя показатель фондоотдачи по группе «Рабочие машины и оборудование». При этом применяется формула фондоотдачи ОС (9), но в знаменателе должна быть стоимость рабочих машин и оборудования, т. к. именно эффективность этой группы будет характеризовать уровень использования оборудования по мощности (Feq):

Feq = Q / Eq, (13)
Где:
Q — объем продаж;
Eq (англ. equipment) — стоимость оборудования.

Анализ экстенсивного и интенсивного использования рабочих машин и оборудования проводится раздельно по новой и эксплуатируемой технике. В этом параграфе мы остановились на наиболее широко используемой в анализе системе показателей. Однако могут быть применены и другие коэффициенты, характеризующие производительность обору-дования за час (смену), разными цехами и бригадами и пр.

Методика факторного анализа резервов увеличения объема продаж

Для анализа влияния факторов на изменение объема продаж за счет эффективности использования основных средств будем использовать метод цепных подстановок и способ разниц, которые широко используются в анализе. Достоинством этого метода является то, что в процессе его применения получаются промежуточные значения, позволяющие определить величину изменения результативного показателя (объема продаж) за счет изменения стоимости основных фондов и их фондоотдачи.

Преобразуем формулу фондоотдачи (9) в мультипликативную модель, которая позволяет определить влияние факторов на изменение объема продаж:

Fo = Q / F,

Отсюда следует:

Q = F × Fo, (14)
Где:
Q — объем продаж;
F — основные средства;
Fo — фондоотдача.

На основании формулы (14) можно определить изменение объема продаж за счет изменения двух факторов:

1. изменения стоимости основных средств (экстенсивный фактор);
2. изменения фондоотдачи основных средств (интенсивный фактор).

Для упрощения восприятия методики факторного анализа используем аналитическую таблицу 6.

Таблица 6

Методика исчисления влияния факторов на изменение объема продаж

1. Определим влияние на объем продаж изменения стоимости основных фондов (ΔF):

Δ Q (ΔF) = [F (1) — F(o)] × Fo (0) (15)

Влияние изменения стоимости основных средств будет оценено как экстенсивное использование ОС (экстенсивный фактор).

2. Определим влияние на объем продаж изменения эффективности использования ОС, т. е. фондоотдачи (Δ Fo):

Δ Q (Δ Fo) = [Fo (1) — Fo (0)] × F(1) (16)

3. Для проверки правильности расчетов, необходимо, чтобы общее отклонение по объему продаж (ΔQ) равнялось сумме частных отклонений (формулы 15 и 16):

Δ Q = Δ Q (ΔF) + Δ Q (Δ Fo ) (17)

Таким образом, за отчетный период объем продаж может изменяться за счет:

1) изменения стоимости основных средств (увеличение или снижение);

2) изменения эффективности использования основных средств, т. е. фондоотдачи (увеличение или снижение).

После выявления факторов на изменение объема продаж необходимо наметить мероприятия, позволяющие устранить влияние отрицательных и повысить роль положительных факторов.

В статистике есть более точная методика определения влияния факторов, которая позволяет избежать главного недостатка метода цепных подстановок — жесткого порядка замены базисных значений фактическими. Метод базируется на дроблении приращения факторов и называется интегральным приемом.

Для интегрального приема с учетом исходных данных таблицы 6 необходимо построить двухфакторную модель расчета влияния факторов:

У = А × В, (18)
Где:
У — объем продаж;
А 0,1 — основные средства за базисный и отчетный периоды;
В 0,1 — фондоотдача базисного и отчетного периодов.

У (ΔА) = ½ × Δ А (В1 + Во) (19)

ΔУ (ΔВ) = ½ × Δ В (А1 + Ао) (20)

Таким образом, интегральный прием позволяет определить влияние факторов с большей точностью, чем метод цепных подстановок.

Если модель включает три фактора, то можно построить трехфакторную модель для расчета влияния факторов. Например:

У = А × В × С (21)

Отсюда следует:

ΔУΔА = ½ × ΔА × (В1 × С + Во × С1) + 1/3 × ΔА × ΔВ × ΔС (22)

ΔУΔВ = ½ × ΔВ × (А1 × Со + Ао × С1) +1/3 × ΔА × ΔВ × ΔС (23)

ΔУΔС = ½ × ΔС × (А1 × Во + Ао × В1) + 1/3 × ΔА × ΔВ × ΔС (24)

С помощью представленного экономико-математического приема можно определить влияние всех факторов, заложенных в мультипликативную модель. Использование интегрального приема возможно и в других разделах экономического анализа.