Место страховых взносов в налоговой системе Российской Федерации

Правовые проблемы социальной защищенности граждан являются приоритетными для государства на современном этапе и занимают особое место в социальной сфере. Вопросы социальной защиты, социального обеспечения, медицинского обслуживания населения часто становятся наиболее острыми в силу возникновения определенных социальных рисков. Защита граждан от негативных последствий наступления таких рисков является приоритетной задачей любого социального государства.

Появление страховых взносов обусловило потребность в создании и формировании государственных внебюджетных фондов, которые ныне служат для удовлетворения общественных потребностей, в том числе в социальной сфере.

Страховые взносы это вид обязательных целевых платежей, которые уплачивают обязанные действующим законодательством лица в пользу застрахованных лиц, либо лица, производящие за себя выплаты в государственные внебюджетные фонды.

Необходимо отметить, что история появления страховых взносов началась еще до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды тогда являлись достаточно разрозненными платежами, которые применялись до введения единого социального налога (ЕСН). Возникла объективная потребность замены разрозненных взносов определенным единым платежом с целью обеспечения организации их уплаты, подконтрольности налоговым органам и, соответственно, Министерству финансов РФ.

С принятием ЕСН и введением его в НК РФ контроль за его уплатой осуществляло Министерство по налогам и сборам РФ (МНС, ныне Федеральная налоговая служба (ФНС)). Что характерно: шкала отчислений по ЕСН была регрессивной, т.е. она уменьшалась по мере роста объекта налогообложения. Одним из самых предпочтительных для налогоплательщиков нововведений стало применение регрессивной шкалы, что давало существенные преференции.

С момента введения в 2001 г. в НК РФ ЕСН началась, по сути, история налогового администрирования страховых взносов. ЕСН был внесен в НК РФ и относился к уровню федеральных налогов и сборов. Он представлял собой целевой регулирующий налог, уплачиваемый частично в федеральный бюджет, с отчислением установленных законом частей данного платежа в государственные внебюджетные фонды. Такими фондами являлись Пенсионный фонд РФ, Фонд обязательного социального страхования и Фонд обязательного медицинского страхования. Введение ЕСН носило, безусловно, преимущественный и новационный характер, по сравнению с уплачиваемыми ранее разрозненными страховыми взносами. Самым основным преимуществом для плательщиков взносов явилось приведение к общей единой форме составляемой и подаваемой в Министерство по налогам и сборам налоговой (финансовой) отчетности. Прежняя финансовая отчетность стала налоговой отчетностью и уже подлежала налоговым проверкам МНС РФ.

Однако не обошлось и без недостатков: налогоплательщики были вынуждены оформлять финансовую документацию по каждому фонду в отдельности, поскольку отчисления целевые и направлялись к разным целевым получателям.

Просуществовал ЕСН вплоть до 2010 г., а потом был вновь заменен страховыми взносами, которые снова уплачивались в государственные внебюджетные фонды Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд обязательного социального страхования, Фонд обязательного медицинского страхования работодателями, согласно установленным правилам и регламентам и обозначенным целям их уплаты.

Администрирование уплаты страховых взносов перешло в ведение ПФР и ФОСС. Необходимо отметить, что Фонд обязательного медицинского страхования с самого начала его создания не обладал контрольными полномочиями по уплате страховых взносов. Его контрольные полномочия находились у ФОСС.

Такое положение вещей сохранялось до 2016 г., когда страховые взносы вновь, уже во второй раз в истории его существования, внесены в НК РФ.

Полномочия государственных внебюджетных фондов переданы ФНС России, а страховые взносы, внесенные в НК РФ, представляют собой уже не налог (каким раньше был ЕСН), а отдельный вид обязательных платежей, вынесенных в отдельный раздел.

Для реализации социальной функции государству требуется внушительный объем финансовых ресурсов, формируемых различными методами и из различных источников. Кроме того, минимизация наступления различного рода социальных рисков обуславливает потребность в слаженном взаимодействии и функционировании всех финансовых институтов государства, обеспечивающих поступление финансовых ресурсов с учетом обязательств по обязательному страхованию граждан страховых взносов. Несомненно, эффективная государственная система социального страхования становится все более значимой задачей государства, выходящей на первый план.

Достаточно частое реформирование и совершенствование системы социального обеспечения свидетельствует о том, что государство пытается отыскать все возможные и наиболее оптимальные пути для повышения эффективности функционирования системы социального обеспечения, основанной на государственной системе социального страхования.

С учетом указанных в Конституции РФ социальных гарантий для населения следует отметить, что обязательное социальное страхование гарантирует всем гражданам Российской Федерации обеспечение равных возможностей.

Цель института социального страхования состоит в том, чтобы обеспечить гражданам при наступлении предусмотренных законом случаев, которые согласно закону будут признаны страховыми случаями, получение определенных видов помощи, выплату компенсаций за счет средств, которые аккумулируются в страховых фондах. Если средств этих фондов будет недостаточно, то помощь может быть предоставлена из средств соответствующих бюджетов, выделяемых в виде субсидий, либо из Фонда национального благосостояния. Для того чтобы данные ситуации не случались, необходимо грамотно и эффективно управлять средствами этих фондов, соблюдая при этом страховые принципы системы социального обеспечения.

Необходимо отметить, что и система обязательного социального страхования, а также система медицинского страхования и пенсионная система претерпели в результате реформирования значительные изменения. Они продолжают постоянно развиваться и трансформироваться в соответствии с требованиями времени.

В мире существует несколько организационных видов систем социального страхования, и самые распространенные из них государственная и смешанная.

Основы существующей российской государственной системы социального страхования были заложены еще во времена социалистического строя в СССР и сформированы на основе соответствующих подходов к социальному обеспечению.

Данная система декларирует безусловное участие в системе страхования даже тех лиц, которые (либо за которых) не уплачивают страховые взносы.

Российская система относится к смешанному типу, что предполагает софинансирование страховых накоплений, аккумулируемых в государственных внебюджетных фондах: помимо уплаты страховых взносов налоговыми агентами (работодателями) часть средств в эти фонды выделяется также из федерального бюджета. Таким образом, российскую систему обязательного социального страхования нельзя считать исключительно государственной, так как страховые фонды формируются еще и за счет платежей, уплачиваемых обязанными лицами, и за счет государства.

Реализацией основных принципов социального обеспечения в рамках государственной системы социального страхования является наличие системы субсидированного финансирования. Устойчивость данной системы обусловлена софинансированием государственных внебюджетных фондов не только поступлением страховых взносов, но и трансфертов из Фонда национального благосостояния и соответствующих бюджетов бюджетной системы.

Государственному социальному страхованию присуще бюджетное субсидирование. Субсидированное финансирование означает, что застрахованные лица с различными индивидуальными уровнями риска платят одинаковую ставку по страховым взносам.

Субсидированное финансирование характерно для всех видов государственного социального страхования. Размеры страховых взносов всех видов государственного социального страхования не привязаны к покрытию индивидуального уровня риска застрахованного лица (например, лица с хроническими заболеваниями и лица без хронических заболеваний платят ту же ставку взносов).

И в то же время нельзя не признать, что государственное социальное страхование является единственным и приоритетным видом социального страхования. Если принять во внимание, что в обществе будет существовать только система частного страхования (добровольного социального страхования), общество будет сталкиваться с проблемой несовершенства страхового рынка, поскольку та часть населения, которая относится к группе с низким уровнем дохода (пожилые люди, инвалиды, лица, которые по той или иной причине не в состоянии это делать), не всегда сможет полностью и в требуемом размере уплачивать за себя страховые взносы, а следовательно, не будет защищена системой частного страхования.

Поэтому необходимо подчеркнуть, что система обязательного государственного социального страхования является наиболее гарантированным механизмом обеспечения финансовой поддержки и помощи и решает проблемы социальной справедливости.

В отличие от обязательного, система добровольного социального страхования, несомненно, не предполагает дополнительных административных расходов, снижая, таким образом, финансовую нагрузку на бюджетную систему.

Государственная система социального страхования не только является реализацией социальной функции государства, но и гарантирует защиту граждан от социальных рисков. Вместе с тем необходимо констатировать тот факт, что по государственной системе обязательного социального (пенсионного, медицинского) страхования существует несравнимо больше застрахованных лиц - потенциальных получателей страховых выплат в будущем, при наступлении установленного законом страхового случая. Государственная система обязательного социального страхования с точки зрения финансового обеспечения и гарантирования гораздо более устойчива и способна защитить всех без исключения граждан (даже не застрахованных), руководствуясь при этом конституционными принципами.

Однако нельзя не отметить тот факт, что страховой случай может наступить, а может и нет. Например, пенсионный возраст с наибольшей вероятностью наступит, а вот придется ли человеку обращаться за медицинской помощью именно по полису ОМС либо получать социальную помощь от государства в будущем - большой вопрос. Таким образом, виды страхования можно различать по рискам возникновения страховых случаев. Наступление пенсионного возраста и медицинское страхование, по мнению автора, наиболее вероятно.

Положения налогового законодательства не применяются к неработающему населению. Такие правоотношения регулируются отдельными законами, в частности Федеральным законом от 16 июля 1999 г. № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования».

Государственные внебюджетные фонды это фонды, в которых аккумулируются целевые средства на основе персонифицированного учета.

Средства данных фондов принадлежат государству на праве собственности, то есть средства этих фондов являются федеральной собственностью и входят в казну государства.

В теории права страховые взносы рассматриваются в качестве источника формирования финансовых ресурсов государственных внебюджетных фондов, являющихся целевыми страховыми фондами, принадлежащими государству на праве собственности, что позволяет говорить об обязательном страховании как разновидности финансовых правоотношений. Необходимо также отметить, что институт страховых взносов полностью регулируется именно финансовыми нормами.

Страховые взносы, которые по природе своей являются федеральными платежами, подлежат к уплате на всей территории Российской Федерации.

Устанавливаются, вводятся в действие и отменяются страховые взносы так же, как и все иные налоговые платежи, Налоговым кодексом РФ.

При установлении и введении в действие страховых взносов необходимо установить все необходимые для любого налога и сбора элементы: объект, плательщик, база для исчисления, расчетный период, порядок исчисления, сроки уплаты, а также льготы по уплате и иные специальные режимы уплаты. Некоторые из указанных элементов, в частности объект, база для исчисления страховых взносов, могут определяться применительно к отдельным категориям плательщиков взносов индивидуально в каждом отдельном случае.

С принятием в 1998 г. Налогового кодекса РФ впервые в России была определена существующая на сегодняшний день система налогов и сборов. Она представляет собой трехуровневую систему федеральных, региональных и местных налогов и сборов, уплачиваемых в соответствующие бюджеты государства, включая спецналогрежимы.

Нормы, регулирующие уплату страховых взносов, регламентируются разделом XI НК РФ «Страховые взносы в Российской Федерации» и новой главой 34 «Страховые взносы».

НК РФ выделяет страховые взносы в отдельные положения, однако их понятие закреплено наряду с понятием налога и сбора в ст. 8 НК РФ: «...страховые взносы - это обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, уплачиваемые организациями и физическими лицами в целях реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования, предусмотренного законодательно».

При этом характерной особенностью является тот факт, что страховые взносы не включены ст. 12 главы 2 НК РФ в налоговую систему. И вот тут возникает вопрос: почему законодатель, включив страховые взносы в НК РФ, не указывает их в системе налогов и сборов? Вероятно, ответ в самой правовой природе страхового взноса.

Правовая природа страховых взносов сродни правовой природе налоговых платежей: они тоже являются публичными платежами. Однако страховые взносы отличаются от налогов и иных налоговых платежей по целевому назначению и не подлежат перераспределению, являясь при этом индивидуально-возмездными платежами, а сами государственные внебюджетные фонды, куда направляются средства от уплаты страховых взносов, являются целевыми фондами, средства которых используются строго на обозначенные цели.

Страховой взнос правильнее сравнить скорее со сбором, чем с налогом, поскольку налог не имеет встречного эквивалента при его уплате, а сбор и страховой взнос предусматривают движение встречного эквивалента. Однако и здесь будет просматриваться разница в таком встречном эквиваленте: если у страхового сбора природа страховая, то у сбора возмездного оказания услуг (в частности, по предоставлению каких-либо прав).

Налоги и сборы аккумулируются в бюджетной системе РФ, где обезличиваются и перераспределяются, а страховые взносы в государственных внебюджетных фондах, где ведется персонифицированный учет и предусмотрено строго целевое назначение их использования. И если говорить о правовой природе страховых взносов, то они изначально являлись целевыми сборами, в отличие от налогов. Правовая природа страховых взносов, таким образом, сродни природе сбора.

Из теории права известно, что налоги не являются целевыми платежами и не имеют при их уплате движения встречного эквивалента. То есть, как уже упоминалось ранее, налоги носят безвозмездный характер, чего нельзя сказать о таких видах налоговых платежей, как сборы и страховые взносы. Целевые отчисления от ЕСН в государственные внебюджетные фонды говорили о двоякой природе данного налога. Так, по мнению Е.М. Ашмариной, «рассматриваемый налог интересен тем, что ему, как платежу, свойственен не только фискальный, но и страховой характер».

Наличие общих признаков у налогов, сборов и страховых взносов затрудняет их четкое разграничение. В результате анализа норм налогового законодательства установлено, что страховые взносы по правовой природе сочетают в себе признаки и налога, и сбора, а также регламентированы всеми статьями НК РФ, в том числе устанавливающими ответственность за налоговые правонарушения. Так, ст. 12 НК РФ «Виды налогов и сборов в Российской Федерации. Полномочия законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований по установлению налогов и сборов» главы 2 «Система налогов и сборов в Российской Федерации» закрепляет, что «в Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные», а также ст. 18 закрепляет спецналогрежимы. Страховые взносы в данной главе не упомянуты. Таким образом, можно сделать вывод, что страховые взносы вынесены за рамки налоговой системы. Данный факт, на наш взгляд, является упущением.

Считаем целесообразным изменить формулировку ст. 12 НК РФ на следующую: «Система налогов, сборов и страховых взносов в Российской Федерации», и указать в п. 15.1 страховые взносы.

За ПФР РФ закреплены функции по ведению индивидуального (персонифицированного) учета в системе обязательного пенсионного страхования, а ФСС РФ остается администратором страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в системе обязательного социального страхования. За ФСС РФ сохранены полномочия по проведению проверок правильности заявленных расходов на выплату страхового обеспечения на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и сообщению об итогах данных проверок в налоговые органы.

Несмотря на существенные изменения и практическую значимость таких пертурбаций, обусловленных объективно сложившейся необходимостью, страховые взносы в настоящее время приобрели режим уплаты налоговых платежей и, по сути, являются таковыми. В настоящее время существует определенное разграничение полномочий между ФНС РФ и государственными внебюджетными фондами при осуществлении контроля и надзора за исчислением и уплатой страховых взносов.