Методические подходы к отражению резервного капитала в финансовой отчетности

Важным является вопрос об отражении резервного капитала в бухгалтерском балансе. В настоящее время это самостоятельная статья в пассиве баланса – «Резервный капитал». Смысл ее заключается в обозначении известных свойств актива, а именно – неделимости актива в качестве дивиденда. Из теории бухгалтерского учета и мировой практики известно, что иногда неделимость актива (необращаемость его на текущие нужды) достигается тем, что некоторая часть ценностей может обособляться в особый, неприкосновенный для иных целей запас, предназначенный для обслуживания резервного капитала (фонда). Это обособление совершается в форме помещения в надежные высоколиквидные ценные бумаги в размере определенной квоты резервного фонда, что должно находить отражение в уставе организации. Тогда резервный капитал (фонд) в бухгалтерском балансе будет отражаться в форме двух статей - в активе и пассиве. Например, статья «Гарантированные процентные бумаги, принадлежащие такому-то капиталу» обозначает неприкосновенность обособленной части актива и его строгое целевое направление в дальнейшем. Статья же в пассиве «Резервный капитал» будет отражать все те отчисления из чистой прибыли, которые сделаны до известного момента. В зависимости от того, обособлена ли в активе бухгалтерского баланса определенная часть ценностей в неприкосновенный запас или же не обособлена, получают резервы двоякого рода - имеющие специальное покрытие (две статьи – активная и пассивная) и не имеющие специального покрытия (одна пассивная статья).

Дифференциация резервного капитала (фонда) в бухгалтерском балансе и учете нашла широкое распространение в мировой практике. Так, во многих странах каждому виду резервов соответствует отдельная статья баланса.

Детализация статей баланса по отдельным видам резервов усиливает не только аналитичность баланса, но и контроль за формированием и использованием средств указанных источников. В качестве примера рассмотрим схемы дифференциации резервных капиталов (фондов) в немецкой практике, исходя из назначения и использования отдельных резервов:

I. Резервные фонды для покрытия убытков:

всяких убытков;
определенных видов убытков;
курсовых разниц и т.д.

II. Резервные фонды для покрытия расходов и выдач:

всяких расходов;
расходов определенного рода;
для обеспечения пенсий;
для расширения предприятия и т.д.

Думаем, что рассмотренные выше подходы к учету и отражению резервного капитала могут найти отражение и в учетной практике организаций России, имея в виду, что назначение резервного капитала (фонда) состоит в том, чтобы покрывать в балансе имеющийся дефицит; сокращать дивиденды и по возможности равномерно распределять их между операционными годами. Благодаря этой уравнительно-распределительной функции резервного капитала и других фондов сама организация достигает уверенной хозяйственной деятельности.

В акционерном обществе и обществе с ограниченной ответственностью резервный фонд выполняет функцию ограничения распределения прибыли. Это достигается механизмом контроля за соотношением величины чистых активов и суммы уставного и резервного капитала. Общество не вправе принимать решение о распределении прибыли между участниками общества или о выплате (объявлении) дивидендов по акциям, если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда, и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения (ст. 29 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью», ст. 43 Федерального закона «Об акционерных обществах»).

Резервный капитал по существу является страховым фондом, создаваемым для возмещения убытков и защиты интересов третьих лиц в случае недостаточности прибыли у организации до того, как будет уменьшен уставный капитал. В Гражданском кодексе РФ ст. 90 и 99 предусмотрено требование о том, что если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше уставного капитала, общество обязано объявить и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение своего уставного капитала. Поэтому, чем больше величина созданного резервного капитала, тем выше величина чистых активов, и, следовательно, тем дальше отодвигается необходимость уменьшения уставного капитала в случае убытков.