Учет незавершенного производства и себестоимости готовой продукции

Наибольшую трудность у бухгалтеров вызывает учет незавершенного производства и формирование себестоимости готовой продукции.

Учет незавершенного производства и определение себестоимости готовой продукции зависят от метода калькуляции себестоимости, применяемого предприятием в зависимости от специфики производства и вида выпускаемой продукции. В практике широко применяются следующие методы калькуляции себестоимости готовой продукции:

позаказный метод калькуляции;
попроцессный метод калькуляции.

Рассмотрим производственный учет запасов для предприятий, применяющих позаказный метод калькуляции себестоимости готовой продукции.

При позаказном методе объектом учета затрат и калькулирования себестоимости является отдельный производственный заказ. Этот метод применяется в том случае, если продукция производится отдельными партиями, сериями или когда она изготавливается в соответствии с техническими условиями заказчика. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции.

Позаказный метод калькуляции себестоимости продукции применяется на предприятиях, где материалы на технологические цели, основную заработную плату производственных рабочих и производственные накладные расходы (далее – ПНР) легко идентифицировать с конкретной продукцией (услугами) или ее группой (заказом). Себестоимость единицы определяется делением суммы всех производственных затрат, отнесенных на заказ, на количество единиц, изготовленных по этому заказу. Позаказный метод обычно используется в строительстве, типографиях, самолетостроении, мебельных фабриках, машиностроении, при оказании аудиторских или консультационных услуг и так далее.

Основным учетным регистром является карточка учета заказа, которая открывается на основании договора с заказчиком. В заказе указывают изделия или работы, подлежащие выполнению, их объем, сроки исполнения, исполнителей и плановую себестоимость. Каждому заказу присваивается порядковый номер (шифр заказа).

Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов, в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа.

Стоимость отпущенных со склада основных материалов относятся на дебет счета 1340 «Незавершенное производство» и одновременно записывается в карточку заказа. Стоимость вспомогательных материалов (запасные части и смазочные материалы для станков), которые невозможно или нецелесообразно относить на каждый конкретный заказ, относится на дебет счета «ПНР».

Начисленные социальные взносы от фонда заработной платы в размере, предусмотренном нормативными актами, относятся, соответственно, и на дебет счета 1340 «Незавершенное производство» (от фонда заработной платы основных производственных рабочих), и на дебет счета «ПНР» (от фонда заработной платы вспомогательных рабочих).

В нарядах на изготовление продукции основными производственными рабочими также обязательно должна быть указана информация о том, для какого заказа рабочие выполняли работу, так как могут быть разные технологические требования и разные расценки оплаты труда по каждому отдельно взятому заказу. Затраты по оплате труда таким рабочим отражается по дебету счета 1340 «Незавершенное производство» и в карточках заказов. Заработная плата, начисленная вспомогательным рабочим, занятым обслуживанием производства (ремонтным рабочим, контролерам ОТК, уборщикам), классифицируется как затраты на оплату косвенного труда и относится на дебет счета «ПНР».

Косвенные расходы (ПНР) распределяются между отдельными заказами и относятся на дебет счета «Незавершенное производство» условно принятым в данном производстве или данной отрасли способом. Одновременно они отражаются в карточках заказов. Базой распределения ПНР могут служить:

трудо-часы, то есть время, затраченное производственными рабочими, если производство является трудоемким;
машино-часы, то есть время работы станков, если производство является автоматизированным;
стоимость основных материалов;
величина заработной платы основных производственных рабочих и т.д.

Коэффициент распределения ПНР может быть плановым (средний годовой) и исчисляться из расчета плановых (сметных) производственных накладных расходов и планового объема базы распределения:

В результате в себестоимость заказа будут включены фактические затраты по использованию основных материалов, начисленной заработной плате основных производственных рабочих и ПНР, определенные путем умножения планового коэффициента распределения производственных накладных расходов на фактический объем базового критерия. Такое калькулирование называется нормальным. Обычно на предприятиях при расчете плановых коэффициентов распределения производственных накладных расходов для разных цехов берутся разные базы распределения.

Также коэффициент распределения ПНР может быть определен исходя из фактических производственных накладных расходов и фактического объема базы распределения. Такой коэффициент определяется ежемесячно, так как менеджеры должны знать информацию о себестоимости заказа постоянно, а не ждать окончания отчетного периода. Если в себестоимость заказа включаются все фактические затраты (фактически использованные материалы, начисленная заработная плата основных производственных рабочих и фактические ПНР), то такое калькулирование называется фактическим.

Как правило, на практике предпочтение отдается распределению производственных накладных затрат исходя из сметных затрат ПНР и плановой базы распределения, то есть используется нормальное калькулирование. Главной причиной такого выбора является возможность устранения колебаний:

а) объема производства;

б) различных величин месячных накладных расходов.

Коэффициенты распределения производственных накладных расходов, базирующиеся на месячном объеме производства, могут значительно различаться по месяцам, особенно в сезонном производстве или при проведении в каких-либо месяцах ремонтных работ. С точки зрения бухгалтерского учета было бы нелогично списывать все расходы по ремонту на себестоимость продукции одного месяца, так как они связаны с обеспечением производственного процесса в более длительном периоде.

Особенностью позаказного метода является то, что затраты собираются на счете 1340 «Незавершенное производство» не за определенный период времени, а по каждому конкретному заказу. Все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания работ по заказу. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. Законченные работы по заказу оформляют документами на приемку произведенной продукции или выполненных работ.

После выполнения заказа его себестоимость. Сформировавшаяся в карточке заказа, переносится со счета 1340 «Незавершенная продукция» на счет 1320 «Готовая продукция». После реализации какого-либо заказа его себестоимость списывается со счета 1320 «Готовая продукция» на счет 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг», то есть признается расходом отчетного периода.

Учитывая все сказанное, можно определить следующую последовательность отнесения затрат на конкретный заказ с использованием нормального калькулирования:

1) определение заказа как объекта затрат;

2) определение прямых затрат, связанных с заказом;

3) определение базы распределения ПНР;

4) составление сметы производственных накладных расходов на плановый период (год);

5) вычисление коэффициента распределения ПНР путем деления сметной суммы производственных накладных расходов на плановый объем базы распределения;

6) определение фактической величины базовых данных (например. трудо-часов, отработанных производственными рабочими);

7) отнесение ПНР на заказ с использованием плановых коэффициентов распределения ПНР и фактических показателей базы распределения;

8) определение общих затрат по заказу.

В практике существует метод пропорционального распределения недораспределенных накладных расходов, когда сумма разницы распределяется пропорционально остаткам запасов по счетам 1340 «Незавершенное производство», 1320 «Готовая продукция» и на счет 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг». На практике такое распределение осуществляется только в том случае, если точная оценка запасов может принести эффект.

Литература:

1. Назарова В.Л. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - Алматы: Алматыкітап баспасы, 2009 г.

2. Чарлз Т. Хорнгрен, Джордж Фостер Бухгалтерский учет: Управленческий аспект. – Москва: Финансы и статистика, 2003г.