Аппакова Г.Н.

доктор PhD, доцент

Сфера услуг – один из наиболее быстро развивающихся секторов экономики, которая включает в себя все виды коммерческих и некоммерческих услуг; сводная обобщающая категория, включающая воспроизводство разнообразных видов услуг, оказываемых предприятиями, организациями, также физическими лицами. В данную сферу входят: торговые транспортные, финансовые, информационные, туристские, жилищно-коммунальные, медицинские, образовательные, гостиничные услуги, услуги общественного питания, связи и др. Разнопрофильность услуг закономерно отражается на порядке оформления документации. Ключевая особенность сферы обслуживания – непосредственное взаимодействие с потребителями. В сфере услуг осуществляются как производственные, так и торговые функции. Особое внимание должно быть уделено, с одной стороны, производству услуг, а с другой – организации обслуживания, соответственно оформление отчетности сложнее, чем в организациях производства. Деятельность предприятий сервиса включает: прием заказов; оказание  и реализацию услуг.

Услуга — результат, по меньшей мере, одного действия, обязательно осуществлённого при взаимодействии поставщика и потребителя, и, как правило, нематериальна. Предоставление (оказание) услуги может включать в себя деятельность, осуществленную на поставленной потребителем материальной продукции (например, ремонт) или нематериальной продукции (например, образовательная услуга); создание благоприятных условий для потребителей (например, в гостиницах и ресторанах). Услуги могут быть: частные или коммерческие, добровольные или вынужденные, платные или бесплатные, мгновенные или длительные, взаимные и анонимные, государственные и т. д. В РК оказание услуг регламентируется Гражданским кодексом РК, Законом РК «О защите прав потребителей» и др.

Рыночные услуги являются объектом купли-продажи, издержки по ним покрываются целиком или в значительной мере за счет выручки от их реализации. Наибольшее значение имеют услуги оптовой и розничной торговли, предприятий массового питания, всех видов транспорта, связи, бытовые, здравоохранения, народного образования и др.

Расходы по производству нерыночных услуг целиком или в значительной мере покрываются за счет государственного бюджета и (или) добровольных взносов (например, услуги органов государственного управления, социального обеспечения, обороны).

В зависимости от уровня предоставляемых услуг (обычно входящих в пакет услуг) они делятся на те или иные классы (класс обслуживания), который может быть третий, второй, первый, эконом- и бизнес-класс, высший, премиум (люкс).

Регулирование бухгалтерского учета в сфере услуг представляет собой определенную деятельность по внесению упорядоченности и организованности в учетную систему. Ведение бухгалтерского учета в организациях сферы услуг является строго регламентированным (Четыре уровня нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета в сфере услуг: Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»; Инструкции по бухгалтерскому учету в организациях сферы услуг; НСФО, МСФО, Типовой план счетов.

Бухгалтерский учет в сфере услуг организуется в пределах общей системы нормативного регулирования бухгалтерского учета сферы услуг в РК. В настоящее время принята четырехуровневая система нормативного регулирования бухучета.

Второй уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета сферы услуг в РК включает нормативные акты Правительства РК, иных органов власти, устанавливающие принципы и концептуальные основы, которые необходимо использовать при разработке положений третьего и четвертого уровней.

Третий уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета сферы услуг в РК определяется положениями НСФО по отдельным вопросам и направлениям учета оказанных и реализованных услуг.

Четвертый уровень в системе регулирования бухучета в сфере услуг занимают учетная политика и рабочие документы компании, оказывающей услуги, формирующие направленность ведения учета в методическом, техническом и организационном аспектах. Учетную политику организации сферы услуг разрабатывает самостоятельно на основе законодательства и нормативных актов по бухгалтерскому учету. Учетная политика в сфере услуг предусматривает ряд допущений, принципов и правил имущественной обособленности организаций, оказывающих услуги, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики и временной определенности фактов хозяйственной деятельности (таблица 1).

Таблица1-Допущения в бухгалтерскому учете организаций сферы услуг

Учетная политика организации, оказывающей услуги, охватывает три группы вопросов: методические, технические и организационные. Методические аспекты касаются выбора метода оценки активов, метода начисления амортизации, погашения стоимости запасов, расходов будущих периодов, резервов и т. д. Технические аспекты охватывают ряд вопросов: рабочий план счетов бухучета, формы бухучета, организацию первичного учета, порядок проведения инвентаризации имущества и т. д. Организационные аспекты предусматривают в основном права и обязанности главного бухгалтера, систему внутрипроизводственной отчетности, необходимой для принятия решений руководством предприятия. Выбранная учетная политика на отчетный год объявляется приказом руководителя организации. Применяется, как правило, на стабильной основе, изменения вносятся только в связи с изменениями действующего законодательства, появлением новых методов бухучета или в связи с изменениями стратегических целей организации.

Допустим, при рассмотрении экономического содержания торговой услуги как основного элемента рыночных услуг заключается в посреднической деятельности по продвижению товаров от производителей к потребителям посредством купли-продажи. Применяя к торговым услугам классификацию услуг по характеру удовлетворяемых потребностей и по участию в создании стоимости товара, можно сказать, что торговая услуга наряду с услугами массового питания, бытового обслуживания, жилищно-коммунального хозяйства является в своей основе услугой по обслуживанию потребления готовых материальных благ. Это выражается, например, в обслуживании смены форм стоимости (товарной на денежную), маркетинговых исследованиях потребительских рынков, заключении сделок с поставщиками, ведении учета движения товаров, помощи покупателям в подборе необходимого товара. В соответствии с экономической теорией услуги подобного рода не создают новой потребительной стоимости и не увеличивают стоимость товара, но возмещаются за счет чистого продукта, созданного в других отраслях национальной экономики. Вместе с тем ряд торговых услуг связан с продолжением процесса производства в сфере обращения, например услуги по транспортировке товаров, их хранению, расфасовке, упаковке. Эти услуги также не создают новой потребительной стоимости, но участвуют в создании стоимости товара.

Специфическими признаками торговых услуг являются способ предоставления и длительность их действий. Большинство торговых услуг предоставляют при непосредственном контакте с потребителем. Производство некоторых из них совпадает во времени с потреблением, которое делает невозможным их хранение, транспортировку. По большей части торговые услуги имеют типичный и массовый характер, который требует рассредоточения их по территории с учетом радиуса торгового обслуживания. Другой их специфической особенностью является присущность всех фаз процесса расширенного воссоздания (производство, распределение, обмен и потребление)[3, С.20]. Торговые услуги являются ведущим элементом системы торгового обслуживания розничной торговой сети, цель функционирования которой заключается в удовлетворении личных материальных потребностей населения при высокой культуре торговли.

В сфере торгового обслуживания услуги имеют социально-экономическое (способствуют удовлетворению платежеспособного спроса, сокращают расходы покупателей на потребление, уменьшают затраты времени на осуществление покупки-продажи товара) и этико-психологическое, моральное значение (содействуют развитию духовной культуры потребителя, поскольку удостоверяют к нему внимание, попытку облегчить его быт). Эти услуги влияют на показатели деятельности розничных торговых предприятий (предоставление многих видов услуг не нуждается в дополнительной торговой площади; их могут предоставлять в магазине, дома у потребителя продавцы или специально назначены для этого работники; увеличение количества услуг создает резервы для повышения производительности труда в торговле, ведь это может происходить без увеличения численности торгового персонала), а также содействуют развитию конкурентной среды в сфере товарного обмена, формированию конкурентных преимуществ розничным торговым предприятием за счет применения неценовых и ценовых методов конкурентной борьбы. Отдельно можно выделить торгово-посреднические услуги, которые представляют собой коммерческую, представительскую деятельность физических и юридических лиц относительно осуществления отдельных стадий торгового обращения на договорной основе. Они охватывают все операции относительно покупки-продажи сырья, оборудования, недвижимости, товаров и услуг, ценных бумаг, а также операции, связанные с организацией продвижения товаров на рынке.

Бухгалтерский учет связан с характером и объемом финансовой информации, которую организации предоставляют на рассмотрение пользователям. При принятии важных экономических решений эти лица полагаются на финансовые и другие отчеты. Каждое из направлений деятельности сферы услуг сопровождается комплексом бухгалтерских мероприятий, требующих времени, внимания, знаний и высокой квалификации. Большинство исследователей выделяют пять специфических особенностей бухгалтерского учёта в сфере услуг: наличие незначительного процента незавершенных хозяйственных операций; отсутствие незавершенного производства; учет выполненных услуг на счете 1320 «Готовая продукция» распределение затрат между оформленными и невыполненными заказами, применение специфических договоров на оказание услуг (бытового и строительного подряда, перевозки грузов, пассажиров, доверительного управления) и использованием отраслевой первичной документации. Использованием давальческого сырья, материалов, полуфабрикатов обусловлены значительные особенности в организации финансового и управленческого учета этих ресурсов, тем более что во многих странах (США, Канада, Австралия) давальческие ресурсы учитываются в системе балансовых, а не на забалансовых счетов, как это предусмотрено планом счетов в Казахстане.

В учете организаций сферы услуг используются следующие методы учета затрат при выполнении работ и услуг:

во-первых, используется метод фактических затрат, когда данные о произведенных издержках накапливаются последовательно, по мере их появления.

Во-вторых, это нормативный метод, когда сначала определяются затраты, после чего смотрятся отклонения от них. Используются обычно оба метода, но они имеют оба свои недостатки, которые обычно определяются недостаточной оперативностью, при этом нормативный метод считается более прогрессивным, особенно если используется т.н. синтетический учет затрат.

Следует отметить, что хотя услуги относятся к затратам так же, как по основным производственным видам деятельности, учет затрат на выполнение услуг должен включать также в себя и расходы на рекламу, а также аналогичные расходы. Однако вышесказанное не отменяет метод фактических затрат, особенно если речь идет о новых видов услуг и выполненных работ, калькуляция по которым и предварительное определение нормативов, оказывается затрудненной.

Учет себестоимости услуг для бухгалтерского очень специфичен, поскольку все расходы по базовым видам деятельности должны быть поделены на управленческие, коммерческие и себестоимость. При этом все расходы к косвенным не могут быть отнесены, что означает, что себестоимость должна быть обязательно определена (и отчет по ней идет отдельно отадминистративных расходов). Себестоимость продукции – совокупность прямых издержек, связанных с производством изделия; все виды затрат, понесенных при производстве и реализации определенного вида продукции. Исходя из чего, можно сказать, что под себестоимостью услуги понимается совокупность затрат, осуществленных организацией, связанных с ее оказанием [4, С.128]. Отметим, что в организациях, занимающихся производством какой-либо продукции, значительный удельный вес в составе себестоимости, как правило, имеют материальные расходы. Для организаций, оказывающих услуги, удельный вес материальных расходов в составе себестоимости зависит от вида оказываемых услуг. Для некоторых видов услуг, например, услуги по ремонту бытовой техники, услуги автосервиса и тому подобное, материальные расходы в составе себестоимости могут иметь значительные показатели, а для таких услуг как аудиторские, юридические, информационные – себестоимость будет складываться в основном из заработной платы сотрудников. Однако, тем не менее, вопросы учета материальных расходов весьма важны при формировании себестоимости услуги, так как уже было отмечено выше, иногда именно они определяют ее величину.

Учет материальных затрат основывается на общих принципах бухгалтерского учета, действующей нормативной базе, а также на положениях учетной политики организации.  Организации, оказывающие различного рода услуги, также как и организации, выпускающие продукцию, могут формировать полную или сокращенную себестоимость услуги, выбирать базу распределения накладных расходов, учитывать услуги по фактической производственной себестоимости или нормативной плановой себестоимости.

У организаций, занимающихся оказанием услуг, имеются и отличительные особенности.  Например, организации, оказывающие услуги, не используют счет 1320 «Готовая продукция», так как в результате производственного цикла не возникает материального актива.

Себестоимость услуги представляет собой стоимостную оценку используемых при ее оказании сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат, необходимых для оказания услуг. Поэтому себестоимость услуги, как и себестоимость продукции или работ, определяется на основании следующих экономических принципов:

1. Расходы, связанные с осуществляемой организацией предпринимательской деятельностью. Данный принцип вытекает из самого понятия себестоимости: в себестоимость услуги включаются все затраты, связанные с процессом оказания услуги. Те затраты, которые не имеют непосредственного отношения к производственной деятельности относятся к категории непроизводственных расходов (внереализационные расходы).

2. Затраты по услугам делятся на два вида: текущие и капитальные, так как в бухгалтерском учете услуг текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно. К текущим расходам относятся производственные расходы, которые, как правило, потребляются в одном хозяйственном цикле.  К капитальным расходам относятся расходы на долгосрочные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в текущие издержки производства или обращения и расходы инвестиционного характера, например финансовые.

3. Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности – принцип начисления.  Согласно данному принципу факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

4. Допущение имущественной обособленности организации.  Согласно этому принципу, имущество и обязательства самой организации существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этой организации и других юридических лиц.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров. В бухгалтерском учете расход организации в зависимости от характера расходов, условий осуществления и направлений деятельности организации делится на расходы по обычным видам деятельности; прочие расходы. С точки зрения формирования себестоимости услуги интерес, конечно же, представляют именно расходы по обычным видам деятельности, так как именно они участвуют в процессе ее формирования. При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элемента: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления от оплаты труда; амортизация; прочие затраты.

Литература

1. Миржакыпова С.Т., Аппакова Г.Н. и др. Основы бухгалтерского учета по МСФО. Алматы: ТОО «Издательство Экономика», 2009г.

2. В.Л. Назарова Бухгалтерский учет хозяйствующих субъектов.- А.:Экономика, 2010

3. Власова В.Ш. Бухгалтерский учет в торговле. – М., 1997г.

4. Бухгалтерский учет в сфере услуг: Учебник. М.А. Вахрушина (2011 г.) acnekaf.xpg.uol.com.br/2401.htm