Этапы развития аудита и его роль в условиях рыночной экономики

Изучение и понимание истории развития аудита позволяет выявить, какие основные стадии он прошел, какова его роль в рыночной экономике зарубежных стран и России, а также определить основные проблемы дальнейшего развития этой науки.

Г.А. Юдина и М.Н. Черных выделяют в теории аудита два подхода к изучению и систематизации этапов развития аудита:

этапы развития аудита как формы государственного контроля;

этапы развития и реализации в различной форме аудиторских процедур [12].

История развития аудита как формы государственного контроля связана с публично-хозяйственной деятельностью и насчитывает несколько веков развития с момента возникновения Римской Империи в эпоху до нашей эры. Сторонниками данной систематизации этапов развития аудита являются такие ученые, как Н.Т. Лабынцев, Я.В. Соколов, С.М. Бычкова. В данном подходе смешаны понятия «контроль», «государственный аудит», «независимый аудит» и внешний «аудит».

Контроль является одной из функций управления и понимается как деятельность по установлению достоверности информации, определению источников ее искажения путем сопоставления фактов о данной информации с информацией о тех же фактах, событиях, поступившей из различных независимых источников.

Этапы развития публичного хозяйства и соответствующего им развития аудита как формы государственного контроля можно представить следующим образом:

2 этап – Сословно-представительная монархия. Монарх и представители высших социальных сословий дают согласие на взимание налогов с граждан государства. Появляется некоторая публичность. Сословия начинают участвовать в контроле над сборами и расходами государства наряду с контролем, осуществляемым монархом.

3 этап – Абсолютная монархия. Государственный контроль осуществляет монарх, которому принадлежит неограниченная власть в государственном управлении. Публичность отсутствует, тотальный монархический контроль, который приводит к репрессиям.

4 этап – Конституционное государство. Возрастает роль публичного хозяйства, потому контроль осуществляется параллельно монархом и сословиями. Наряду с этим возрастает роль в государственном управлении бюджетного законодательства. Налицо публичность государственного контроля, проверки соблюдения принципов законности и целесообразности его осуществления. Финансовый контроль, выражающийся в форме предварительного, текущего и последовательного контроля [14].

На раннем этапе развития государственного контроля лицо, заслушивающее отчеты, называлось аудитором (т.е. слушающим). В приведенном контексте аудит рассматривается как форма государственного контроля, связанного с осуществлением функции государственного управления и имеет принципиальные отличия от «независимого аудита».

Другой подход к эволюции развития аудита подразумевает развитие именно аудиторских процедур как категории независимого аудита. Сторонниками этого подхода являются А.Д. Шеремет, В.П. Суй ц, В.И, Подольский, Р. Додж и другие. Этапы развития аудита согласно этого подхода представлены следующим образом:

1 этап – Подтверждающий аудит. Этот вид аудита ориентирован на изучение первичных форм документов, учетных регистров и финансовой отчетности.

3 этап – Аудит, основанный на риске. Рассматривается бизнес клиента через влияние на управление внешних факторов, таких как взаимодействие с аффилированными лицами, к примеру, давление с целью манипуляции доходами и т.п. [4]

Недостаток данного подхода заключается в том, что на этапе подтверждающего аудита аудитор, как правило, не рассматривает взаимосвязь показателей, представленных в различных формах учетных регистров и финансовых документах с общей финансово-хозяйственной деятельностью предприятия в целом, а данные показатели могут быть искажены.

Системно-ориентированный аудит анализирует уже непосредственно систему внутреннего контроля, присутствующую в бизнесе. Доказано, что если эта система функционирует успешно, нет необходимости проводить аудит учетных и финансовых документов. В данном случае аудитор доверяет системе внутреннего контроля предприятия выявлять ошибки, нарушения и искажения документации на основании законодательства и нормативных инструкций. [9]

При реализации этапа аудита, базирующегося на риске, аудиторы анализируют деятельность лиц, контролирующих систему внутреннего контроля на предприятии. К таким факторам внешнего воздействия относятся аффилированные лица, контрольная среда, в которой, осуществляет свою деятельность предприятие, позиция клиента в отрасли деятельности в частности и в экономической среде в целом.

Вообще первые независимые аудиторы, подтверждающие правильность финансовой документации, появились в начале XIX века в Шотландии. В 1844 году в Великобритании было законодательно закреплено, что акционеры обязаны не реже, чем раз в год приглашать независимого эксперта для проверки правильности ведения бухгалтерских счетов и финансовых документов и представления данной отчетности акционерам.

Необходимость наличия независимого аудита как вида предпринимательской деятельности с целью выражения мнения о достоверности финансовой отчетности возможна только на этапе государственного управления, соответствующего конституционному строю. Данный этап характеризуется наличием законодательной и исполнительной власти, частной и государственной собственности, возможности опосредования реализации контрольной функции государства. При данном строе частные предпринимательские формы деятельности являются основными налогоплательщиками, а значит участвуют непосредственно в формировании государственного бюджета и в государственном управлении. [6]

В России должность аудитора была введена ПетромIдля армии и флота еще в началеXVIIIв. В отличие от западных аудиторовXVIII-XIXвв. российские имели гораздо больше прав и обязанностей. На протяжении полутора веков они были и ревизорами, и следователями, и прокурорами. Вплоть до1867 г. в нашей стране существовали особые учреждения, именуемыеаудиториатами.Это были не мелкие частные фирмы, а высшие военные ревизионные суды при военном и морском министерствах России. Следовательно, и принципы их построения, и функции русскихаудиториатовбыли значительно шире, нежели обычных небольших аудиторских фирм на Западе. [8]

Этапы развития аудита в России включают следующие:

1 этап – Подготовительный. На данном этапе создаются хозяйственные расчетные ревизионные группы при Министерстве финансов СССР.

2 этап – Возникновение аудита (1987г.) В СССР появилась первая официально зарегистрированная аудиторская фирма АО «Инаудит».

3 этап – Закрепление аудиторской деятельности в законодательных актах (1989-1991гг.) На данном этапе была предпринята попытка принятия первого законодательного акта об аудиторской деятельности в СССР.

4 этап - Разработка проекта Закона об аудите (декабрь 1991г. – по настоящее время). Это период разработки проекта Закона об аудите и утверждение “Временных правил аудиторской деятельности РФ” (29 декабря1993 г.)

5 этап – Принятие Федерального Закона «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации».

Роль аудита в современной экономике трудно переоценить. Своевременное проведение аудиторских процедур позволяет выявить искажения, нарушения и ошибки в финансовых документах и бухгалтерской отчетности предприятий, что обеспечивает стабильность и прозрачность осуществления финансово-хозяйственной деятельности предприятием. Кроме, того, официальное опубликование результатов аудиторских проверок в источниках массовой информации позволяет повысить привлекательность предприятия в глазах потребителей и обеспечить уважение к руководящему субъекту предприятия. Выявление нарушений законодательства в результате аудиторских проверок позволяет избежать ответственности руководства предприятия и предпринять мер по улучшению и совершенствованию деятельности предприятия с целью его развития. [5]

Что касается государственного контроля, следует отметить, что на настоящем этапе развития он осуществляется в основном формально, т.е. проверяется в основном соблюдение налогового законодательства и выявление его нарушений по документам финансовой и бухгалтерской отчетности предприятия. Тогда как реальное положение дел на предприятии в целом не контролируется. То есть осуществляется лишь форма формального контроля, а не реального. Вопросы того, насколько реально экономический субъект способен осуществлять свою деятельность в дальнейшем, насколько хорошо он функционирует, соблюдаются ли им требования отечественного законодательства, регулирующие его непосредственную деятельность, насколько ответственно руководство подходит к соблюдению принципов бухгалтерского учета, в том числе требование соблюдения приоритета содержания перед формой и др. находятся, как правило вне компетенции государственных служащих и независимых аудиторов, осуществляющих проверку частных предприятий. [11]

В национальных правилах (стандартах) аудиторской деятельности представлены положения к осуществлению аудиторских процедур с позиции системно-ориентированного аудита и аудита, базирующегося на риске, что реализовать в России на современном этапе развития рыночной экономики достаточно сложно. В настоящих условиях развития рыночной экономики трудно обеспечить абсолютную независимость аудитора от исполнительного органа аудируемого субъекта в силу того, что он и является заказчиком аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Вместе с тем независимость аудита является основополагающим его принципом. Чтобы решить эту проблему, необходимо выбирать аудиторскую компанию советом учредителей или группой лиц, ответственных за принятие решений на предприятии. Кроме того, собственники должны участвовать не только в выборе аудитора, но и в определении технического задания для него и стоимости услуг аудитора. Исключительным заказчиком аудиторских услуг должен выступать именно собственник экономического субъекта, а не его непосредственный руководитель. [12]

Сложно сказать, какой из подходов к эволюции аудита можно считать наиболее оптимальным, - подход, основанный на изучении этапов аудита как формы развития государственного контроля, либо подход, анализирующий этапы развития аудиторских процедур. Целесообразно использовать объединение этих двух подходов и применять их параллельно при изучении этапов развития аудита.

Библиографический список

Книги одного автора

1.Аудит: внутрифирменные стандарты / Под ред. А.В. Краева и др. – М.: ПРИОР, 2010.

2.Бо‏рисо‏в, А.Н. Ко‏мментарий к Федерально‏му зако‏ну Об аудито‏рско‏й деятельно‏сти. - М.: Юстицинфо‏рм, 2010.

3.Бурцев В.В. Организация системы внутреннего‏ ко‏нтро‏ля ко‏ммерческо‏й о‏рганизации. - М.: Экзамен, 2012.

4.Додж, Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита. [Текст] / Р. Додж. – М.: Финансы и статистика, 1992.

5.Лабынцев, Н.Т. Стандарты аудиторской деятельности: Учебное пособие. / Н.Т. Лабынцев. - М.: ПРИОР, 2000.

6.Основы аудита / под ред. Я.В. Соколова. – М.: Бухгалтерский учет, 2000.

7.ПодольскийВ.И. Стандарты аудиторской деятельности, регулирующие.применение компьютеров при проведении аудита Аудиторские ведомости. - 2001. - №3.

8.СоколовЯ.В. Десять постулатов аудита Бухгалтерский учет. - 1993. - №11.

Книги двух авторов и более

9.БычковаС.М.,ИтыгиловаЕ.Ю.Контролькачествааудита. –М.: Эксмо, 2008.

10.Бычкова С.М., Лебедева Н.И. Сопоставление российских правил аудиторской деятельности с западными стандартами Финансовый бизнес. - 2002. - № 1.

11.Налетова И.А., Слободчикова Т.Е. Аудит. - М.: Форум, 2005.

12.Юдина, Г.А. Теоретические, организационно-правовые и методические основы аудита: учебное пособие. / Г.А. Юдина, М.Н. Черных. - Красноярск. – Красноярский государственный университет, 2005. – 112с.

Законодательные материалы

13.Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 28.12.2013) Об аудиторской деятельности.

Электронные ресурсы

14.Правила (стандарты) аудиторской деятельности в РФ [Электронный ресурс]: одобрены комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ // Консультант Плюс.