Специальные налоговые режимы: что изменилось в 2013 году с введением в действие Закона №94 –ФЗ

В статье рассматривается преимущество деятельности по патенту для индивидуальных предпринимателей, а также на режимах УСН и ЕМВД исходя из изменений в Налоговом кодексе согласно закону от 25.06.2012 №94-ФЗ. Указанным Федеральным законом №94 ФЗ внесены поправки в положения налогового кодекса РФ, касающиеся специальных налоговых режимов, таких как упрощенная система налогообложения УСН, единый налог на вмененный доход ЕНВД. Данные поправки вступили в силу с 1 января 2013 года.

Но для того, чтобы организации и индивидуальные предприниматели могли эффективно работать в дальнейшем, необходимо провести колоссальную работу: просчитать все варианты применения специальных режимов для конкретных ситуаций (ведь будет процедура выбора); разработать условия договорной и учетной политики, поскольку именно от них будут зависеть налоговые риски.

Основное нововведение в часть вторую налогового кодекса РФ стало включение гл. 26.5 «Патентная система налогообложения», в связи с чем, с 1 января 2013 года статья 346.25.1 НК РФ, регулирующая применение индивидуальными предпринимателями УСН на основании патента, уже утратило силу. В течение 2013 года происходит постепенный переход на упрощенную систему, но уже по новым правилам.

Закон №94 ФЗ представляет собой реализацию положений «Основных направлений налоговой политики РФ на 2011 год и на плановый период 2012-2013 годов». Данное решение было одобрено правительством в 2010 году. Основные направления налоговой политики предусматривают реформирование специальных налоговых режимов. Основной задачей данных преобразований является последующая ликвидация специального налогового режима в виде ЕНВД. Одновременно планируется расширение сферы применения упрощенной системы налогообложения на основе патента.

Целью данных преобразований является налоговое стимулирование развития малого бизнеса путем совершенствования упрощенной системы налогообложения на основе патента, а также других специальных режимов упрощенного учета и налогообложения, а также устранение противоречий, в указанных налоговых режимах исходя из существующей практики применения (см. письма Минэкономразвития России от 22.12.2011 № ОГ-Д05-2581, от 22,12,2011 № ОГ-Д05-2580).

Патентная система налогообложения согласно Закону № 94-ФЗ отнесена к специальному налоговому режиму, который введен и действует 1 января 2013 года. Индивидуальными предпринимателями могут применять патентная система наряду с иными режимами налогообложения. Перечень видов деятельности, при осуществлении которых применяется ПСН, определен п.2 ст.346.43 НК РФ. Экономическим субъектам РФ предоставлено право, вводить данную систему в отношении иных бытовых услуг не указанных в НК РФ.

Необходимо отметить, что в силу п.п 10-11 ст.346.43 НК РФ предприниматель, перешедший на патентную систему, освобождается от уплаты НДС, налога на имущество физических лиц, а также налога на доходы физических лиц только в отношении деятельности, облагаемой в рамках патентной системы. И все же в п. 11 ст. 346,43 НК РФ указано, что НДС уплачивается при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. По сравнению с действующей до 2013 года УСН на основе патента средняя численность наемных работников, которых индивидуальный предприниматель вправе привлекать при применении ПСН за налоговый период увеличилось с 5 до 15 человек (п. 5 ст. 346.43 НК РФ).

Важно заметить, что в настоящее время вводимый законом №-94 ФЗ показатель «средняя численность» используется шире показателя «среднесписочная численность». Он включает в себя среднесписочную численность, а также среднюю численность внешних совместителей и работающих по гражданско-правовым договорам. Если ранее ограничение по численности работников относилось только к деятельности, облагаемой в рамках УСН на основе патента, то по новым правилам п. 5 ст. 346.43 НК РФ теперь ограничение применяется по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем одновременно.

О прекращении деятельности или об утрате права на применения специального налогового режима предприниматель должен сообщить в налоговую инспекцию в течение 10 календарных дней (п.8ст.346.45 НК РФ).

Патент выдается ИФНС индивидуальному предпринимателю по месту его постановки на налоговый учет в качестве плательщика, применяющего ПСН, и действует на территории того субъекта РФ, который указан в патенте. Индивидуальному предпринимателю, получившему патент в одном субъекте, можно будет получить его и в другом субъекте РФ (п. 1 ст. 346.45 НК РФ)

Заявление на получение патента подается индивидуальным предпринимателем в ИФНС по месту жительства, не позднее, чем за 10 дней до начала применения ПСН. (п.2 ст.346.45 НК РФ).

Налоговый орган обязан в течение 5-ти дней со дня приема заявления на получение патента выдать индивидуальному предпринимателю патент или уведомить его об отказе в выдаче патента (п. 3 ст. 346.45 НК РФ).

Пунктом 4 ст. ст. 346.45 НК РФ предусмотрены следующие основания для отказа налоговым органом в выдаче патента:

указание на заявлении вида предпринимательской деятельности не соответствующего перечню видов, в отношении которых на территории РФ введена ПСН.
указание не реального срока действия патента;
нарушения условий перехода на ПСН;
наличие недоимки по налогу, исчисленному в связи с применением ПСН.

ПСН исчисляется по ставке в размере 6 % от потенциально-возможного к получению годового дохода (ст.346.50НК РФ). При получении патента на срок менее одного календарного года, необходимо поделить указанный доход на 12 месяцев и умножить полученный результат на количество месяцев срока, на который выдан патент (п.1 ст.346.51 НК РФ).

Порядок уплаты налога по ПСН зависит от периода, на который выдан патент. Согласно п.2 ст.346.51 налог уплачивается в следующие сроки:

если патент получен на срок до 6 месяцев – в размере полной суммы налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала действия патента
если патент получен на срок от 6 месяцев до календарного года - в размере одной трети суммы налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала действия патента или в размере двух третей суммы налога не позднее 30 календарных дней до дня окончания налогового периода.

Декларация по налогу, исчисленному для уплаты в связи с применением ПСН, в ИФНС не предоставляется (ст.346.52НК РФ). НО в целях контроля соблюдения ограничения применения ПСН налогоплательщики патентной системы налогообложения обязаны вести налоговый учет доходов в книге доходов, которая ведется по каждому патенту (п.1 ст.346.53 НК РФ).

Сумма налога по ПСН не уменьшается на сумму страховых взносов, рассчитанных исходя из стоимости страхового года потому, что глава 26.5 НК РФ, регулирующая ПСН, не содержит положений, предусматривающих возможность уменьшения стоимости патента на страховые взносы по обязательному страхованию.

Согласно статье 8 Закона № 94-ФЗ на территории субъектов РФ в отношении патентной системы действуют местные законы.

Режим ЕНВД. Налогоплательщики, применяющие ЕНВД, вправе были перейти на иной режим налогообложения с 1 января текущего календарного 2013 года при соблюдении установленных Законом ограничений (п. 1 ст.346.28НК РФ в новой редакции). Законодательство прямо указывает на добровольность перехода организаций и индивидуальных предпринимателей на уплату единого налога.

Желающие перейти на уплату ЕНВД налогоплательщики, должны встать на учет в налоговом органе, подав заявление по установленной форме в течение пяти дней со дня начала применения ЕНВД (п. п.2 и3 ст.346.28 НК РФ в новой редакции).

Нововведение в том, что п. п. 3 ст.346.28 НК РФ в новой редакции вводится прямая обязанность налогоплательщика, согласно которой он обязан в связи с прекращением предпринимательской деятельности по ЕНВД, а также при переходе на иной режим налогообложения, подать заявление о снятии его с учета в качестве плательщика единого налога. Это заявление следует подать в пятидневный срок в налоговый орган.

Датой снятия с учета ЕНВД считается указанная в заявление дата прекращения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, или дата перехода на иной режим налогообложения, или дата начала налогового периода, с которого налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения по основаниям, установленным (п. п.2 и3 ст.346.26 НК РФ).

Если по итогам налогового периода у организации налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек или доля участия других организаций превысила 25%, он считается утратившим право на применение ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения данных требований. Пункт п. п. 2 и 3 ст.346.26 НК РФ в новой редакции предусматривает ответственность за несоблюдение установленных п. 2,2 данной статьи НК РФ ограничений для перехода на уплату ЕНВД.

Автор считает, что необходимо рассмотреть особенности некоторых видов деятельности, при которых может применяться ЕНВД.

С 1 января 2013 года ЕМВД применяется при оказании услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке не только автотранспортных средств, но и мототранспорта, а также при предоставлении во временное владение (в пользование) мест для стоянки таких средств (п.п 3 и 4 п.2 ст. 346,26 НК РФ в новой редакции). На правомерность применения ЕНВД в отношении данных услуг в настоящее время указывает Минфин России (Письма от 17.08.2011 № 03-11-11/211 от 20.10.201. № 03-11-11-/273). Аналогичная позиция содержится в письме ФНС России применительно к услугам по ремонту катеров, гидроциклов, квадрациклов, мотовездеходов, лодочных моторов (см. письмо ФНС России от 30.06.2010 № ШС -37-2/5570@ «О направлении письма Минфина России от 22 06. 2010 № 03-11-09/49»).

Следует отметить, что в новой редакции ст. 346.27 НК РФ дано понятие «услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств». Это понятие включает в себя платные услуги по проведению технического осмотра транспортных средств на предмет их соответствия обязательным требованиям безопасности. Данные услуги проводятся в целях допуска к участию в дорожном движении на территории РФ, а в случаях, предусмотренных международными договорами и за ее пределами.

Следует отметить, что до внесения Законом № 94-Фз соответствующих изменений вопрос о переводе на ЕНВД деятельности по осуществлению технического осмотра транспортных средств являлся спорным.

По мнению Министерства финансов России, деятельность по оказанию услуг по проверке технического состояния автотранспортных средств не подпадает под единый налог, так как они проводятся при совершении государственного технического осмотра и с участием инспекции ГАИ. Поскольку данные услуги не включены Ростехрегулированием в Общероссийский классификатор услуг населению, поэтому к бытовым услугам, оказываемым населению не относятся (Письмо Минфина России от 14.09.2010 № 03-11-06/3/127 от 12.11.2009 № 03-11-09/371).

Позиция арбитражных судов по вопросу применения ЕНВД в данном случае неоднозначная, однако, в большинстве случаев арбитражные суды указывают на то, что в процессе проведения государственного технического осмотра индивидуальные предприниматели, привлеченные к проверке технического состояния транспортных средств, выполняют исключительно контрольно-диагностические работы, относящиеся к бытовым услугам. (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.12.2011 №А05-14092/2010, от 29.07.2011 № А56-59846/2010, ФАС Уральского округа от 17.06.2008 № Ф09-4300/08-СЗ по делу № А60-17352/07, ФАС Центрального округа от 27.02.2010 № А14-13564/2009/398/24).

Внесены уточнения в п.п. 11п.2 ст.346.26 НК РФ, согласно которым применение ЕНВД возможно при размещении рекламы с использованием внутренних и внешних поверхностей транспортных средств. И все же законодатель не указал, какие именно поверхности транспортных средств могут использоваться для размещения рекламы. Однако при возможности применения ЕНВД в отношении деятельности по размещению рекламы как снаружи, так и внутри транспортных средств ранее размещается в письме Минфина России от25.01.2010 № 03-11-0-/03.

Сумма единого налога, исчисленная на налоговый период в 2013 году, уменьшается на суммы:

страховых взносов уплаченных при выплате вознаграждений работникам, включая обязательное медицинское, пенсионное и социальное страхование, страхование от несчастных случаев;
взносов по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников;
расходов по выплате пособий по временной нетрудоспособности за те дни, которые оплачиваются за счет средств работодателя, (п.2 ст. 346.32 НК РФ в новой редакции.)

Необходимо отметить, что сумму единого налога должна быть уменьшена на указанные страховые платежи и пособия не более чем на 50% (п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ в новой редакции).

Кроме того для индивидуальных предпринимателей не имеющих наемных работников Законом № 94-ФЗ также предусмотрена возможность уменьшения суммы налога на страховые взносы в ПФР и ФОМС, исчисленные из стоимости страхового года (п. 2.1 ст. 346,32 НК РФ в новой редакции)

Обратите внимание, что в утратившей силу редакции ст.346.32 НК РФ предприниматели, имеющие работников, могли уменьшить сумму ЕНВД на страховые взносы, перечисленные как, за страхование наемных работников так и за страхование себя. Но из новой редакции п. 2.1 ст.346.32 НФ РФ нельзя установить может ли данный предприниматель уменьшить сумму ЕНВД на страховые взносы, перечисленные как за работников, так и за себя. Автор опасается, что в дальнейшем это может привести к судебным спорам.

Упрощенная система налогообложения.

При превышении по итогам отчетного налогового периода (2013 года) предельного размера дохода в сумме 60 млн. руб. организация налогоплательщик утрачивает право на применение УСН с начала квартала, в котором допущено превышение. Важно знать, если налогоплательщик применяет одновременно упрощенку и патентную системы налогообложения, при определении величины дохода от реализации учитываются доходы по обоим указанным спец. режимам (абз.2 п. 4 ст.346.13 НК РФ в новой редакции).

Вместо заявлений о переходе на применение УСН предоставляется уведомление, в связи с уведомительным характером перехода на УСН, (п.2 ст.346.12 НК РФ в новой редакции).

С первого января 2014 года организации и индивидуальные предприниматели могли перейти на УСН, уведомив об этом налоговый орган по месту своего нахождения не позднее 31 декабря 2013 года. Этот порядок начал действовать с 1 января 2013 года. В уведомлении указывается выбранный объект налогообложения, а также остаточная стоимость основных средств и размер доходов по состоянию на 1 октября года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на УСН (п. 1 ст. 346.13 НК РФ в новой редакции).

Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные ИП теперь вправе уведомить налоговый орган о переходе на УСН не позднее 30 календарных дней со дня постановки на учет в налоговом органе. Лица, не уведомившие о переходе на УСН в вышеуказанный срок, применять ее не вправе. Это касается как ранее существовавшие, так и вновь созданные лица, (пп.19 п.3 ст.346.12).

Также установлена обязанность налогоплательщиков по уведомлению ИФНС по месту своего нахождения о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась УСН, в срок не позднее 15 дней со дня прекращения данной деятельности. Соответственно для таких налогоплательщиков Законом № 94-ФЗ устанавливаются сроки уплаты налога и предоставления налоговой декларации.

Согласно новой редакции п. 7 ст. 346.21 и п. 2 ст. 346.23 НК РФ налогоплательщики должны представит свою декларацию, и уплатить налог, по итогам налогового периода:

не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом - организации;
не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом - индивидуальные предприниматели.

Для некоторых случаев предусмотрены иные сроки:

в случае прекращения предпринимательской деятельности указанные налогоплательщики уплачивают налог не 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором прекращена такая предпринимательская деятельность, в отношении которой применялась УСН;
В случае утраты права на применение упрощенной системы налогообложения и в связи с превышением предельного размера доходов в сумме 60 млн. рублей – не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором он утратил право применять УСН.

Статья 346.21 НК РФ, регламентирует порядок исчисления и уплаты налога. Так п. 3.1 согласно которому налогоплательщики, применяющие УСН с объектом «доходы», вправе уменьшить суммы исчисленных ими за отчетный период налогов на сумму исчисленных и уплаченных по всем основаниям за этот же период страховые взносы на различные виды обязательного страхования, но не более 50%.

Следует отметить, что расходы, связанные с выплатой пособий по временной нетрудоспособности, уменьшают налог в части, оплаченной работодателем (за первые 3 дня нетрудоспособности в соответствии с п. 1 ч. 2 ст.3). А также в части, не покрытой выплатами страховых организаций, произведёнными работникам (п.п. 2 п.3 .1 ст.346.21 НК РФ в новой редакции).

Одним из нововведений Закона № 94-ФЗ стала норма, согласно которой при расчете налоговой базы не будут учитываться расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей, и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (п.п 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ утратил силу). Кроме того, в п.5 ст.346.17 НК РФ в новой редакции прямо указано, что переоценка данного имущества в виде валютных ценностей, (в том числе и по валютным счетам в банках), доходы и расходы от такой переоценки не определяются и не учитываются.

Литература

Федеральный закон от 25 июня 2012 г. № 94-ФЗ"О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"
Налоговый кодекс РФ от 31.07.1998 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.1998) (ред. от 23.07.2013) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.10.2013)
Федеральный закон от 06 декабря 2011 г. № 402-ФЗ"О бухгалтерском учете"
Письмо ФНС России от 3 апреля 2013 г. № ЕД-4-3/5870@"О применении патентной системы налогообложения"
Письмо ФНС РФ от 30 апреля 2013 г. № ЕД-4-3/7971@"О возможности выдачи индивидуальному предпринимателю патента в случае, если им не соблюден десятидневный срок подачи заявления на получение патента"