Баранчик Н. С. , Логвинович Н. М.

Определение различий в порядке отражения курсовых разниц в национальной системе бухгалтерского учета и МСФО

Полесский Государственный университет, Беларусь

Определение различий в порядке отражения курсовых разниц в национальной системе бухгалтерского учета и МСФО

Данные вопросы приобрели особую актуальность ввиду значительных колебаний курсов валют по отношению к белорусскому рублю и, соответственно, появления существенных сумм курсовых разниц, отраженных в составе доходов и расходов организации.

Целью работы является определение различий в отражений курсовых разниц, возникающих в результате пересчета одинакового количества единиц одной валюты в другую валюту по разным валютным курсам. Главным направлением данных действий выступает обеспечение формирования достоверной и полезной для принятия экономических решений информации о финансовом состоянии и финансовых результатах деятельности организаций.

В ходе исследования  были использованы разнообразные методы: сравнение, систематизация, обобщение, приёмы логической увязки данных.

Содержание и характер работы заключается в том, что при составлении отчетности по МСФО у многих организаций возникает вопрос, каким образом учесть курсовые разницы, образовавшиеся в бухгалтерском учете согласно требованиям белорусского  законодательства. Также важно понять, как правильно перевести показатели отчетности, представленные, например, в белорусских рублях, в иную валюту, например доллары. А также возможно ли вести бухгалтерский учет в иной валюте, чем рубли, для целей составления отчетности по МСФО.

В соответствии с  п. 4 Инструкции N 199: курсовые разницы - разницы, возникающие при оценке в белорусских рублях активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением устанавливаемых Национальным банком Республики Беларусь официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю.

С 1 января 2012 года введены в действие новая редакции Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкция о порядке его применения, новые инструкции по составлению и представлению бухгалтерской отчетности, учету отложенных налоговых активов и обязательств, доходов и расходов, безвозмездной помощи и государственной поддержки, а также ряд других нормативных актов по бухгалтерскому учету и отчетности, учитывающих основные принципы МСФО. Так, до 01.01.2010 г. в республике действовал особый порядок учета и списания сумм курсовых разниц, образующихся по операциям с иностранной валютой. В соответствии с этим порядком такие курсовые разницы должны были предварительно аккумулироваться на счетах учета доходов и расходов будущих периодов и лишь затем в пределах установленных лимитов списываться на финансовые результаты организаций.

С учетом того, что для экономики республики характерно превалирование импорта над Экспортом,  используемая схема учета курсовых разниц привела к тому, что на счете учета расходов будущих периодов по состоянию на 01.01.2010 г. были накоплены значительные суммы несписанных разниц, которые в своей основе являются отложенными затратами.

С 1 января 2010 года ранее действовавший порядок списания курсовых разниц был отменен. С названной даты такие разницы, как это и предусмотрено МСФО, должны были относиться на финансовые результаты в соответствующем отчетном периоде. Однако в отношении ранее накопленных сумм курсовых разниц был предусмотрен особый порядок их списания - они по решению предприятия могут списываться не только на финансовые результаты, но и за счет фонда переоценки статей баланса (до 31.12.2014 г.).

Однако такой порядок просуществовал совсем недолго. Постановлениями Совета Министров от 03.06.2011 г. № 704 и Министерства финансов Республики Беларусь от 06.06.2011 г. № 37 все было возвращено, как говорится, «на круги своя». Как и ранее, субъектам хозяйствования предоставили возможность относить курсовые разницы, образующиеся при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте, на счета учета доходов и расходов будущих периодов с последующим их списанием «на внереализационные доходы (расходы) в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.».

Обратим внимание, что «новый старый» порядок списания курсовых разниц стал еще более либеральным, чем это было до 01.01.2010 года. Если ранее курсовые разницы со счетов учета доходов и расходов предписывалось списывать на финансовые результаты в соответствии с учетной политикой, которая является неизменной в течение отчетного года, то теперь такие разницы могут списываться «в порядке и сроки, установленные руководителем».

Следует отметить, что валютный кризис-2011 оказал существенное влияние на финансовые результаты субъектов хозяйствования и, соответственно, на их финансовое благополучие. При этом государственные предприятия, имевшие доступ к «дешевой валюте», получили значительные преференции против тех организаций, которые такого доступа не имели. С введением с 14.09.2011 г. дополнительной сессии, на которой предприятия получили возможность приобретать и продавать валюту по «курсу спроса-предложения», также существенно отличающемуся от официального, возникла проблема налогообложения доходов, образующихся при продаже валюты. Суть этой проблемы в том, что продаваемая валюта, полученная организациями от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, должна отражаться в учете по курсу НБ РБ, в то время как продается она по более высокому курсу – курсу «спроса- предложения». Возникающая при этом разница в соответствии с налоговым законодательством должна облагаться налогом на прибыль. Как результат, экспортеры стали придерживать продажу валюты, что существенно сократило ее приток на допсессию и, соответственно, возможности уменьшения спекулятивного курса, сложившегося ранее на межбанковском рынке. Ряд крупных экспортеров инициировал вопрос об освобождении от обложения налогом на прибыль разницы между суммой, вырученной от продажи валюты на допсессии и ее стоимостью по курсу НБ РБ. Однако решение по данной проблеме принято не было. Так, в мае 2011 года девальвация официального курса национальной валюты составила 56 %, в октябре 2011 г. – 52 %. В целом за 2011 год девальвация официального курса национальной валюты достигла почти 200 процентов.

В итоге предприятия-экспортеры были вынуждены уплачивать завышенные суммы налога на прибыль, уменьшая свои оборотные средства, необходимые для покупки сырья и материалов по уже новым ценам, сформированным с учетом роста курса иностранной валюты. Разбежки в курсах привели также к созданию видимости финансового благополучия субъектов хозяйствования, имевших доступ к «дешевой» валюте (заниженные затраты), а также экспортеров, реализовавших через различные схемы возможность продажи получаемой валюты по рыночному курсу.

Ситуация усугублялась и тем, что в затраты промышленных предприятий списывались ранее накопленные на складах материалы по ценам их приобретения в докризисный период или в период доступа к «дешевой валюте», а выручка отражалась в учете по существенно возросшему рыночному курсу иностранной валюты. Все это способствовало тому, что в целом при чрезвычайно сложной экономической ситуации экономика в республике – если руководствоваться данными отчетности – развивалась достаточно успешно. Следует отметить, что на увеличение стоимости основных средств после ввода их в эксплуатацию в Беларуси до настоящего времени разрешается относить:

– курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с их приобретением за валюту;

– суммовые разницы, возникающие при расчетах по обязательствам, связанным с приобретением основных средств;

– расходы, связанные с покупкой валюты для проведения расчетов при осуществлении капитальных вложений в основные средства)

Что касается подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО, каждое предприятие — самостоятельное предприятие, предприятие с иностранным подразделением (например, материнское предприятие) или иностранное подразделение (например, дочернее предприятие или представительство) — определяет свою функциональную валюту в соответствии с МСФО IAS 21. Предприятие переводит статьи в иностранной валюте в свою функциональную валюту и отражает результаты такого перевода в соответствии с данным стандартом.

Прочие доходы и убытки от операций в иностранной валюте и курсовые разницы, которые возникают при переводе результатов работы и финансового положения предприятия (включая иностранное подразделение) в другую валюту, могут иметь налоговые последствия. К таким налоговым последствиям применяется МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

С учетом изложенного, считаем возможным сделать следующие выводы, что курсовые разницы возникают в результате:

-пересчета доходов и расходов по обменным курсам на дату осуществления этих операций, а активов и обязательств – по конечному курсу. Такие курсовые разницы возникают по статьям доходов и расходов, признанным как в отчете о прибылях или убытках, так и непосредственно в капитале;

-пересчета чистых активов на начало периода по конечному курсу, отличающемуся от предыдущего конечного курса.

Таким образом, курсовая разница возникает, когда:

- Актив (денежные средства) или обязательство выражены в иностранной валюте,

- Происходит изменение устанавливаемых Национальным банком Республики Беларусь официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю.

Названные выше особенности ведения учета, в особенности, отражение курсовых разниц в Беларуси, отличные от подходов, предусмотренных МСФО, – это только малая часть тех отличий, которые мы наблюдаем в хозяйственной жизни организаций и которые необходимо учитывать при сопоставлении данных национальной отчетности с данными отчетности по МСФО.

Литература:

1. Декрет Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 N 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (с изменениями и дополнениями, далее - Декрет N 15);

2. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 27.12.2007 № 199 (ред. от 26.02.2010 № 17, изм. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 06.06.2011 № 37) "Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, и признании утратившим силу постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 17 июля 2000 г. № 78".