Проблемы учета курсовых разниц на предприятиях, ведущих внешнеэкономическую деятельность

При осуществлении внешне-экономической деятельности, а, в частности, экспортно-импортных операций, каждое предприятие встает перед необходимостью отражения в учете курсовых разниц, возникающих в результате несовпадения курсов валют на дату осуществление хозяйственной операции и фактического перечисления средств. Для того чтобы учесть колебания валютного курса и обеспечить достоверную оценку активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов, необходимо правильно рассчитать курсовые разницы, которые могут влиять на финансовый результат предприятия.

Актуальность проблемы учета курсовых разниц подчеркивает тот факт, что ее исследованием постоянно занимается группа научных деятелей. Так вопросы, посвященные учету валюты и валютных операций, а также курсовых разниц в иностранной валюте, изучают А. П. Гребельник, В. В. Козик, А. П. Румянцев, а более конкретные рекомендации по совершениствованию этого объекта учета представлены в работах Ф. Ф. Бутинця, И. В. Жигло, Р. Л. Хомяк и И. Д. Фарион.

Цель статьи — на основе обобщения международного опыта внедрить альтернативные подходы к учету курсовых разниц в условиях нестабильности обменного курса.

Согласно П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» курсовая разница - это разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах [1, с.10]. Такое же определение дается и в МСБУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» [2, с.525]. В зарубежной литературе используется термин "прибыли (убытки) от трансляции или трансляционные разницы" [3, с.27].

Проблемы учета курсовых разниц в основном обусловлены противоречием между принципами начисления и осмотрительности. Согласно принципу начисления прибыли или убытки, возникающие вследствие корректировки стоимости иностранной валюты, необходимо сразу же признавать в бухгалтерском учете. Согласно же принципу осмотрительности доходы должны признаваться в бухгалтерском учете только тогда, когда есть уверенность в их получении. Поскольку положительная курсовая разница может исчезнуть в следующем отчетном периоде вследствие будущих изменений валютных курсов, то было бы опрометчиво отражать ее в финансовой отчетности. Такое противоречие между указанными принципами привело к возникновению в международной практике различных подходов к отражению в бухгалтерском учете курсовых разниц:

- учет доходов или расходов может быть отсрочен и осуществляться на систематической основе на протяжении текущего или будущих отчетных периодов;

- только отрицательная курсовая разница признается немедленно, а учет нереализованных доходов откладывается.

Методика учета курсовых разниц валютных операций зависит от того, какой принцип получил преимущество. Например, в США и Великобритании курсовые разницы полностью включаются в текущие доходы или расходы. В Канаде курсовые разницы, связанные с долгосрочными активами и обязательствами в иностранной валюте, отсрочиваются и амортизируются в течение срока их существования. В Германии и Франции учет доходов от положительных курсовых разниц откладывается до их реализации, а убытки признаются немедленно.

Во многих странах, в том числе и в Украине, курсовые разницы, возникающие при расчетах по монетарным статьям или при составлении отчетов о монетарных статьях предприятия по курсам, которые отличаются от курсов, по которым они были первоначально отражены в течение определенного периода или указаны в предыдущих финансовых отчетах, должны признаваться как доходы или расходы того периода, в котором они возникли.

Курсовые разницы, возникающие по монетарной статье, которая составляет часть чистых инвестиций предприятия в зарубежное предприятие, а также курсовые разницы, возникающие вследствие обязательств в иностранной валюте, которые определяются как хеджирование чистых инвестиций предприятия в зарубежное предприятие, включаются в финансовые отчеты как собственный капитал до выбытия чистых инвестиций.

После выбытия зарубежного предприятия кумулятивную сумму отсроченных курсовых разниц, которые относят к этому предприятию, нужно признавать как доходы или расходы того периода, в котором определяются прибыли или убытки от реализации.

В МСБУ также разрешен альтернативный подход к учету курсовых разниц, которые являются результатом значительной девальвации или обесценивания валюты, против чего не существует практических средств хеджирования. Такие курсовые разницы рекомендуется добавлять к балансовой стоимости соответствующих активов при условии, что скорректированная балансовая стоимость не будет превышать низшую из оценок - возобновляемую себестоимость или суммы ожидаемого возмещения от их продажи или использования 2, с.529].

В отличие от финансового учета правила налогового учета курсовых разниц отличаются от общепринятых в международной практике. Согласно Закону Украины «О налогообложении прибыли предприятий» нереализованные результаты от проведения валютных операций относятся к составу валовых доходов или валовых расходов предприятия [4, с.28]. В условиях нестабильности обменного курса гривни к иностранным валютам действующая практика налогообложения прибыли приводит к негативным для экономики последствиям. Так в период снижения курса гривни к иностранным валютам предприятия вынуждены включать в валовые доходы те доходы, которые могут исчезнуть в следующих отчетных периодах в результате будущих изменений валютных курсов. Уплата налога на прибыль, не подтвержденная денежными потоками, негативно повлияет на финансовые результаты и ликвидность предприятия. И, наоборот, курсовые разницы, которые включаются в валовые расходы предприятия, приводят к уменьшению налоговых поступлений в бюджет по реальным доходам.

Итак, по нашему мнению, было бы рациональным исключить курсовые разницы из базы налогообложения предприятий. Внедрение в практику предложенных рекомендаций улучшит информационную базу для анализа финансовых результатов от курсовых разниц, позволит внешним пользователям получать объективную информацию об эффективности валютных операций, а также обеспечить налогообложение реально полученными доходами, и станет ступенью к гармонизации бухгалтерского и налогового учета.

Литература

1. П (С) БУ 21 "Влияние изменений валютных курсов", утв. приказом МФУ от 28.12.2000 г. № 353 / / Бухгалтерский учет и аудит. - 2005. - № 8. - С.10-12.

2. Международные стандарты бухгалтерского учета / Перев. с англ. под ред. С.Ф. Председатель - М.: Федерация профессиональных бухгалтеров и аудиторов Украины, 2009. - 1272 с.

3. Литвин Н. Проблемы учета финансовых результатов валютных операций коммерческих банков Украины / / Баланс. - 2010. - № 28. - С.26-29.

4. Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 24.12.02р. № 349/ИV (с изменениями и дополнениями) / / Баланс. - 2007. - № 6. - С.7-63