К вопросу уклонения от налогообложения в Украине

Целью данной работы является выявление обстоятельств, которые вызывают нарушение налогового законодательства, которые способствуют совершению налоговых и других конкретных преступлений и способов их устранения.

В экономике и юриспруденции определения понятия уход от уплаты налогов не существует, хотя само оно применяется или незримо присутствует в ряде формулировок, имеющих отношение к исследуемым вопросам. Традиционно используются такие понятия как “избежание от уплаты налогов” или “обход налогов”, “уклонение от уплаты налогов”, “налоговое планирование”, которые в совокупности могут быть определены как уход от уплаты налогов. В финансовой теории под избежанием уплаты налогов понимают минимизацию налоговых обязательств законным путем. В отличие от него уклонение от уплаты налогов подразумевает сокрытие налоговой базы и (или) предоставление в налоговые органы заведомо ложной информации. Например, Дж. Стиглиц под избежанием уплаты налогов понимает использование определенных положений налогового законодательства, позволяющих уйти от уплаты налогов, а под уклонением от уплаты - незаконный уход от уплаты налогов. В международном менеджменте, а также корпоративном менеджменте нашел применение термин налоговое планирование. При этом представители юридической науки термин “избежание уплаты налогов” переводят как “обход налогов”, вкладывая в него несколько иной, чем экономисты смысл. В частности, юристы предлагают следующие определения рассматриваемых явлений. Налоговое планирование - это законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств. Уклонение - это использование запрещенных законом приемов (налоговое правонарушение). При этом подчеркивается, что именно незаконность уменьшения обязательств позволяет разграничить понятия налоговое планирование и уклонение. Обход налогов - ситуация, в которой лицо не является налогоплательщиком в силу различных причин. Возможны законный и незаконный обход налогов. Использование пониженных ставок налогов для отдельных субъектов, разных ставок налогов для различных видов доходов, уменьшение налоговых обязательств как законное так и незаконное, специалисты считают обходом налогов. Определения избежания и уклонения у Дж. Стиглица и в Оксфордском финансовом словаре достаточно близки. Разница в терминах - “минимизация налоговых обязательств” и “уход от уплаты налогов” - не столь существенна, если под минимизацией понимать уменьшение налоговых обязательств, вплоть до нуля (полного отсутствия), а под уходом - как полное, так и частичное уменьшение налоговых обязательств. Определение уклонения как незаконного ухода от уплаты налогов у Дж. Стиглица представляется более точным. Что касается определения уклонения как сокрытия налоговой базы и (или) предоставления в налоговые органы заведомо ложной информации, которое приведено в Оксфордском финансовом словаре, то оно не охватывает всех возможных способов уклонения, таких как занижение налоговой базы, незаконное использование налоговых льгот, задержка уплаты налогов. Уход от уплаты налогов включает избежание от уплаты налогов - законный уход от уплаты налогов, а уклонение от уплаты налогов - незаконный уход от уплаты налогов. Избежание от уплаты налогов предполагает действия субъектов предпринимательской деятельности (СПД), направленных на минимизацию налоговых обязательств всеми допустимыми законом способами: использование налоговых льгот, в том числе изменение налогового режима в зависимости от территориальной принадлежности, различные организационно-правовые формы ведения бизнеса и формы сделок, выбор рациональной учетной политики, наиболее выгодное с налоговой точки зрения размещение прибыли и активов, использование пробелов в законодательстве и даже прекращение легальной предпринимательской деятельности, перевод ее в сферу неформальной экономической активности). Уклонение от уплаты налогов - противоправные действия по уменьшению налоговых обязательств, которые влекут за собой, в случае обнаружения, ответственность за нарушение налогового законодательства. Они включают неформальную экономическую активность, если таковая по закону требует уплаты налогов, и нелегальную экономическую активность, связанную с неуплатой налогов (подход В. Вишневского и А. Веткина [1-2]). Следует отметить, что частью 1 ст.212 УК Украины предусмотрена уголовная ответственность за умышленное уклонение от уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей, которые входят в систему налогообложения, введённых в установленном законом порядке, совершенное служебным лицом предприятия, учреждения, организации, независимо от формы собственности или лицом, занимающимся предпринимательской деятельностью без создания юридического лица или каким-либо другим лицом, которое обязано их уплачивать, если указанные деяния привели к фактическому не поступлению в бюджет или государственные целевые фонды средств в значительных размерах.

Способы уклонения от уплаты обязательных платежей могут быть различными и зависеть от вида как неуплаченного налога, сбора, другого обязательного платежа, так и от самого плательщика. На практике известны случаи, когда отдельные руководители и другие должностные лица СПД, не задумываясь над последствиями своих действий, допускают нарушения налогового законодательства различными путями. Например: (1) нарушение порядка постановки на учет в налоговых органах; (2) уклонение от постановки на учет в налоговых органах; (3) нарушение порядка предоставления налоговым органам сведений, необходимых для ведения учета налогоплательщиков; (4) нарушение порядка предоставления информации об открытии счета в банке; (5) уклонение от подачи налоговой декларации; (6) нарушение порядка ведения учета объектов налогообложения, а также составления отчетов об экономической деятельности предприятия, организации или предпринимателя; (7) нарушение порядка хранения документов, связанных с налогообложением; (8) действия, направленные на неправомерный зачет либо возврат налога или сбора; (9) воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение предприятия; (10) отказ в выдаче документов и иных сведений; (11) уклонение от налогообложения, то есть совершение налогоплательщиком действий, которые заведомо направлены на невозможность налогового контроля в установленном порядке в отношении этого плательщика (подход М. Гридчина, В. Тропина). Также существует уклонение от уплаты налогов при пользовании льготами, например, уклонение от уплаты налогов путем завышения доли определенной категории работающих на предприятии, уклонение от уплаты налогов путем занижения суммы прибыли под видом отчислений в благотворительные фонды.

Уклонение от уплаты налогов на прибыль является одним из наиболее распространенных способов. Совершением данного преступления является сокрытие размера фактической прибыли (дохода) от налогообложения путем умышленного неправильного отнесения затрат на себестоимость продукции, подлежащей реализации. Также существует уклонение от уплаты налогов путем сокрытия прибыли, полученной от реализации товаров, поступающих от зарубежных партнеров (путем занижения их стоимости при уплате таможенной пошлины и ввозе на территорию Украины). С целью уклонения от уплаты налогов на прибыль отдельные должностные лица при реализации товара завышают его цену, а в декларации отображают меньшую, разницу же при этом присваивают. Особенное внимание следует обращать на операции, связанные с оприходованием денег, полученных от реализации данного товара, где кроме приходных кассовых ордеров могут быть приходно-расходные накладные с записями названия товаров, их стоимости, количества, а также данные о лицах, которые непосредственно проводили его реализацию (продажу). Данные о стоимостной оценке товаров можно получить из информации, содержащейся в банковских документах (платежные требования-поручения, денежные чеки, расчетные чеки, объявление на взнос наличными и т.п.).

Использование нескольких расчетных счетов как средства сокрытия прибылей (доходов) от налогообложения. Нельзя также не обратить внимания на нарушения налогового законодательства и сокрытие прибыли от налогообложения при расчетах с иностранными партнерами. В Украине существует два вида экспорта: так называемый чистый - с расчетами в иностранной валюте и по бартерным соглашениям. До этого времени законодательством недостаточно отрегулирован порядок проведения бартерных операций между иностранными партнерами и предприятиями, функционирующими на территории нашего государства. Это является одной из причин совершения правонарушений при налогообложении прибыли (дохода), полученной СПД от финансово-хозяйственных операций, проведенных совместными предприятиями. Сокрытие объектов налогообложения при страховании. Следует отметить, что отсутствие систематического учета приостановленных договоров страхования, системы информирования органов внутренних дел о них, поэтому руководители и другие должностные лица предприятий часто используют такие ситуации в преступных намерениях, в том числе для сокрытия объектов от налогообложения. Исходя из направлений деятельности, способов расчетов предприниматели прибегают к различным методам уклонения от уплаты налогов на полученную ими прибыль (доходы). Например, сокрытие прибыли от налогообложения путем укрытия части выручки от реализации товаров, оказания услуг, выполнения работ под видом долга другого предприятия. Такое правонарушение характеризуется тем, что руководители или другие должностные лица субъекта хозяйствования не скрывают самого факта осуществления той или иной деятельности: купли-продажи товаров, оказания услуг, выполнения работ и т.п., но после проведения расчетов с партнерами в отчетных документах и декларации о доходах отражают лишь определенную часть суммы выручки или дохода. При возникновении вопроса об оставшихся денежных поступлениях они объясняют, что эти суммы ими не получены и остаются как долг у партнера. Преследуя цель получить неконтролируемый доход и сокрыть его от налогообложения, СПД прибегают к таким способам реализации товаров (продукции), которые дают возможность получать выручку наличными. К таким способам могут быть отнесены: реализация товара через лотки, выездная торговля, обслуживание массовых праздничных мероприятий и другое. Для этого следует проанализировать разрешение исполкома местных советов на установление таких сооружений и места их размещения, заказы на обслуживание общественных мероприятий.

В зависимости от причины возникновения налоговых нарушений (т.е. возникновения факта неполной уплаты налога) всех налогоплательщиков, которые допустили возникновение недоимки, можно разделить на следующие группы: (1) пассивно законопослушные - они допускают недоимки по ошибке, дорожат репутацией, быстро платят долги; (2) активно законопослушные - допускают задолженность по правовым причинам, доказывают перед налоговой инспекцией свою правоту; (3) бесспорные - имеют средства на счетах, допускают сокрытие доходов; (4) скрытые - не имеют средств на счетах, однако, скрывая свою деятельность, не сокращают собственных нужд. Как правило, они используют двойную бухгалтерию; (5) безнадежные - это такие, которые существуют формально, не имеют средств, но осуществляют деятельность; (6) фиктивные субъекты - они создаются специально для осуществления деятельности по сокрытию доходов и неуплате налогов[3].

Их деятельность можно классифицировать как злостное уклонение от налогов. Такие субъекты создаются, как правило, для выполнения одной или нескольких хозяйственных операций, в результате которых они получают денежную наличность в очень больших размерах. Эти суммы присваиваются, и такие субъекты исчезают с деньгами. Разыскать таких лиц бывает очень сложно, поскольку по тому юридическому адресу, по которому эти СПД зарегистрировались, они не расположены.

К недостаткам организационно-управленческого характера можно также отнести недостаточную защищенность работников налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей от физического и психологического пресса со стороны нарушителей налогового законодательства. Характерным недостатком является большое количество субъектов, которые ведут борьбу с нарушением налогового законодательства, неопределенность правового положения некоторых из них и отсутствие четкого разграничения их функций, что приводит к подмене и дублированию действий при выполнении возложенных на них обязанностей. На конечные результаты по выявлению нарушений налогового законодательства негативно влияет отсутствие достаточного опыта по выявлению и сбору доказательств таких преступлений и четкого механизма взаимодействия между работниками органов по борьбе с криминальным сокрытием доходов от налогообложения, ГНА, Государственной службы безопасности, следственных органов и суда. А также и то, что они не обеспечены систематизированной нормативной и методической базой и недостаточно используют в своей работе позитивный опыт борьбы с сокрытием доходов от налогообложения стран со сформировавшимися и устоявшимися налоговыми отношениями.

Недостатки нормативно-правового характера. В последние годы налоговое законодательство изменялось неоднократно, что негативно сказалось на развитии производства и деятельности СПД. Таким образом, можно отметить, что совокупность вышеуказанных недостатков в соединении с морально-психологическими особенностями характера СПД при определенных условиях могут выступать в роли конкретных обстоятельств, которые способствуют совершению налоговых и других конкретных преступлений.

Выводы и предложения: 1. Уклонение от уплати налогов - это нелегальные способы и методы уменьшения налоговых обязательств [5]. Уход от уплаты налогов включает избежание уплаты налогов (законное уменьшение налоговых обязательств) и уклонение от уплаты налогов (незаконное уменьшение налоговых обязательств).

2. Избежание уплаты налогов в Украине происходит в результате использования налоговых льгот (изъятия, скидки, налоговые кредиты) и налоговых лазеек. Общий объем налоговых льгот в настоящее время в Украине достигает примерно 40% ВВП.

3. Основными способами уклонения от уплаты налогов в Украине являются: (1) теневой наличный оборот; (2) перевод налоговых обязательств на плательщиков, попадающих под льготные режимы налогообложения, в том числе в оффшорные компании за рубеж; (3) перевод налоговых обязательств на посредников (обналичивающие фирмы), в дальнейшем уклоняющиеся от уплаты налогов; (4) неуплата ввозного НДС и акцизов при импорте; (5) незаконный экспорт капиталов; (6) получение незаконных возмещений НДС.

4. На решение налогоплательщика об уклонении от уплаты налогов оказывают влияние следующие факторы: (1) вероятность обнаружения факта уклонения; (2) размер штрафных санкций; (3) величина комиссионных посредников и трансакционных издержек уклонения; (4) невозможность конкуренции при наличии конкурента налоговых льгот и активном уклонении от уплаты налогов, “дифференцированном подходе” чиновников к различным налогоплательщикам; (5) необходимость неформальных платежей в связи с коррупцией; (6) замедление оборачиваемости денежных средств при уклонении от уплаты налогов; (7) невозможность привлечения значительных финансовых ресурсов в связи с непрозрачностью бизнеса; (8) возможность перераспределения государственной собственности в пользу высшего руководства государственных предприятий и других участников процесса уклонения; (9) “налоговая мораль”.

5. Уклонение от налогообложения - проблема общегосударственная, а поэтому и подход к ней должен быть системным, с созданием законодательной базы на принципах последовательности, преемственности, справедливости с наличием на первых этапах жестких административных мер регулирования предпринимательства и прогнозированием дальнейшей его либерализации.

Литература Вишневский В. П., Веткин А. С. Уход от уплаты налогов: теория и практика: Монография / НАН Украины. Ин-т экономики пром-сти. - Донецк, 2003. - 228 с. Вишневский В., Веткин А. Уклонение от уплаты налогов: моделирование выбора и действий экономического субъекта // Экономика Украины. - 2004. - №1. - С. 9 -15. Палей С. Б. Налоговая система (основы теории и практики): Учеб. Пособие. - Донецк: Норд-Пресс, 2006. - 248 с. Єніна-Березовська А. О. Ухилення від сплати податків та відповідальність//Стан і проблеми оподаткування в умовах ринкової економіки [Текст]: VIII Міжнар. наук.-практ. конф. [матеріали]. - Т.2. - Донецьк: ДонНУЕТ імені Михайла Туган-Барановського, 2008. - С.269-272.