Аппакова Г.Н.

Совершенствование учета экспортных операций

Экспорт- вывоз товаров, технологий или услуг за пределы страны с целью их реализации на внешних рынках для получения дохода в иностранной валюте. Товар принято считать экспортным, если  он продан иностранному юридическому или физическому лицу. На формирование учета ВЭД предприятий и организации важное влияние оказывают особые условия оформления экспортно - ипортных операций, порядок расчетов между участниками контрактов и т п.

Термин «экспортная операция» наиболее широкий т.к. включает в себя не только торговые, но и любые  другие виды сделок  с иностранным элементом. Успешная внешнеэкономическая сделка начинается с правильно выбранного партнера, оформленного контракта, договора. Правоотношение. Содержание и форма договора регулируется Гражданским кодексом РК. Степень свободы договора по содержанию и форме ограничивают в том случае когда стремятся защитить личность или общество  от нежелательных последствий и рисков поэтому торговые кодексы разных стран содержат пункты, которые являются принудительными нормами и не могут быть обойдены сторонам, заключившими договор.

С целью унификации процесса купли- продажи во многих странах существуют общепринятые условия торговли,  обобщенные в общепринятых станах многими странами единых документов и формуляров. Международная  внешнеторговая деятельность осуществляется в правовой среде, регламентирующие общие понятия и условия торговли. Важнейшими международными организациями, формирующими такую среду, является всемирная торговая организация и Конференция ООН по торговле и развитию. Важнейшим универсальным договором в области международного торгового права выступает  Венская конвенция ООН 1980 г. О договорах международной купли- продажи товаров. Конвенция представляет собой результат унификации материально- правовых норм, регулирующие коммерческие сделки. Конвенция разрешает ряд вопросов, имеющих принципиальное значение в сфере международного коммерческого оборота. К ним относятся:

-юридическое понятие договора международной купли продажи товаров;

-порядок заключения таких контрактов между отсутствующими сторонами;

-форма контрактов;

-основное содержание прав и обязанностей продавца   и покупателя;

-ответственность сторон за неисполнение или ненадлежащего исполнения.

Применяемые во внешней торговле контракты содержат различные условия, характеризующие товар, служащий предметом купли-продажи, определяющие коммерческие особенности  сделки, права и обязанности сторон, взаимные обязательства сторон по операциям, обеспечивающие исполнение контракта.

Экспортные операции классифицируется на определенные виды в зависимости от соответствующих признаков (Таблица 1).

Таблица 1-Виды экспортных операций

Исходя из приведенной таблицы можно классифицировать по назначению экспортные операции в организациях по следующей схеме 1.

Существуют следующие формы и методы регулирования внешнеэкономической деятельности. Государственное регулирование внешнеэкономической деятельности включает основные формы регулирования: финансирование внешнеэкономической деятельности; налогообложение; инвестирование; внешнее заимствование; внешняя задолженность; субсидирование экспорта.

Условия  «Инкотермс» становятся составной частью договора только при наличии обоюдного согласия сторон, если при определение взаимных обязанностей стороны прямо или косвенно ссылаются на эти условия. Чтобы избежать недоразумений и споров при заключении письменного договора, обычно включают в текст следующую фразу:  «При толковании настоящего контракта имеют силу условия инкотермс в действующей редакции 2000 года». Такой пункт, как правило, существует в контракте даже с такими странами, как Австрия, ФРГ, Франция, где условия инкотермс считаются международными торговыми обычаями и используются даже тогда, когда это контрактами специально не оговорено. «Инкотермс» являются базисными до тех пор, пока в контракте не включены другие условия. На сегодняшний день в Инкотермс даны толкования 13 торговых терминов, позволяющих определить:

-распределение обязанностей сторон по получению экспортных и импортных лицензий, таможенной очистке для вывоза и ввоза товара; по перевозке и страхованию, а также по обеспечению  надлежащей упаковке товара, выполнению погрузочно-разгрузочных работ;

-момент перехода риска случайной гибели или повреждение товара от продавца к покупателю;

-порядок извещению покупателя о поставке товара и предоставлению ему транспортных документов. Следует подчеркнуть, что от выбора условий поставки напрямую зависит распределение расходов по доставке товара между продавцом и покупателем. При заключении контракта внешнеторговые  партнеры могут дополнять и изменять сторон при выборе того  или иного условия поставки Инкотермс с учетом своих интересов. Термины разбиты на 4 группы – E.F. С.D (таблица 2).

Таблица 2-Условия поставок по внешнеэкономической сделке

Сертификат происхождения товара на ввозимые товары пред­ставляется также в тех случаях, когда это предусмотрено международ­ными соглашениями, участниками которых является Казахстан, а также законодательством Республики Казахстан в области охраны окружающей природной среды, здоровья населения, зашиты прав потребителей республики, общественного порядка, государственной безопасности и других жизненно важных интересов государства. Страна происхождения товара имеет решающее значение при представлении преференции по таможенному тарифу.

В мировой торговой практике применяются разнообразные формы наличных и безналичных расчетов, но по действующему в РК законодательству внешнеторговые платежи юридическими лицами допускаются только в безналичной форме. Наиболее распространенная аккредитивная форма расчета. Аккредитив – (англ. Кредитное письмо) – вид банковского расчета, открываемого банком за счет средств покупателем на основании – социального заявления, в котором указывается условия аперитива:  срок действии в банке, обслуживающим поставщика, «именование поставщика, общее наименование товаров и услуг, за которые производятся расчеты, сумма аккредитива и порядок оплаты счетов поставщика. Аккредитив как вид оплаты используется в международной торговле в тех случаях, когда продавец не желает нести финансовый риск

  При таможенном оформлении экспортер предоставляет грузовую таможенную декларацию (ГТД) и паспорт сделки. Если данные паспорта сделки и ГТД соответствуют друг другу, а также при выполнении экспортером всех требований Таможенного кодекса РК, таможенные органы подписывают копии паспорта сделки и ставит на них печать.

В целях полного и своевременного поступления в Республику Казахстан  экспортной выручки, государство осуществляет контроль за внешнеэкономической деятельностью организаций. Поэтому, заключив контракт с иностранным покупателем, экспортер оформляет в двух экземплярах паспорт сделки, в который заносится информация, необходимая банку для контроля за поступлением экспортной выручки по данному контракту. Паспорт сделки предоставляется в банк, в котором открыт валютный счет экспортера. Банк проверяет правильность оформления паспорта сделки и подписывает его, принимая тем самым контракт на расчетное обслуживанием контроль за поступлением валютной выручки на счет экспортера. Следовательно, организация, осуществляющая экспортные операции, должна обеспечить зачисление в установленном законодательством порядке валютной выручки на свои счета в банках в Республике Казахстан в сроки, установленные контрактом. Согласно Налогового кодекса РК экспорт товаров облагается по нулевой ставке, которая означает, что в стоимости товаров полностью отсутствует, то есть, равен «0».

Основой для бухгалтерского учета экспортных операций является контракт на поставку экспортной продукции (выполнение работ, ока­зание услуг). Поэтому в учете должны найти отражение все моменты исполнения контракта. При этом имеет значение, заключает ли постав­щик экспортной продукции внешнеторговый контракт с иностранным покупателем непосредственно сам от своего имени или осуществляет внешнеторговую сделку через посредника по договору комиссии с ним. Казахстанская организация-поставщик является одной из сторон кон­тракта - продавцом. Такой контракт с иностранным партнером зак­лючает она сама, либо это делает от ее имени посредник по договору поручения, заключенному между ними. И в том, и в другом случае, как поставку экспортной продукции, так и расчеты с иностранным покупателем осуществляет поставщик.

Для учета отгруженных на экспорт товаров рекомендуем открыть субсчет 133010 «Товары отгруженные экспортные», на котором экспортная про­дукция находится до отражения в учете реализации (т.е. до момента перехода права собственности к покупателю). На пути от поставщика к покупателю экспортный товар прохо­дит несколько этапов: сначала идет по территории Республики Казахстан, затем при морских отгрузках прибывает в порт, где хранится до его погрузки на борт теплохода; после отгрузки из порта находится в пути за границей. При всех базисных условиях поставки, кроме «ЕХМ» (франко-склад продавца), экспортер должен следить за своев­ременным прибытием товара в портили на пограничный железнодо­рожный пункт, вовремя дать разнарядку на погрузку товара, произ­вести его поставку в установленные контрактом сроки, принять меры к розыску, если нахождение груза в пути превышает сроки пробега, предъявлять претензии соответствующим организациям за потерю и не­достачу товара. Причем на обязанности продавца, вытекающие из ба­зисных условий поставки, момент перехода права собственности не вли­яет.

Однако субсчет 133010 не фиксирует конкретное местонахождение от­груженного на экспорт товара. Для отражения в учете экспортных то­варов по всем этапам пути от поставщика к грузополучателю предлагаем использовать дополнительно субсчета II ряда, коды которых имеют четыре цифры:

-133011  «Товары экспортные в пути в Республики Казахстан»;

-133012 «Товары экспортные в портах и на пограничных железнодо­рожных пунктах»;

-133013 «Товары экспортные в пути за границей»;

-133014 «Товары экспортные на складах, в переработке и на комис­сии за границей».

Отгруженные экспортные товары отражаются в учете по себестоимости. При реализации экспортных товаров возникают расходы, связан­ные с его транспортировкой от пункта отправления до пункта назна­чения, погрузочно-разгрузочными работами, хранением, с оплатой страхования, таможенных пошлин и сборов, комиссионных вознаграж­дений посредническим и экспедиторским организациям и другие.Они называются накладными расходами.

Отражение в учете реализации экспортных товаров и расчетов с иностранным покупателем. Контракт как международный договор купли-продажи, заключаемый между двумя сторонами – продавцом и покупателем, предусматривает для продавца обязательство передать в собственность покупателя какое-либо имущество либо оказать ему определенные услуги, а для покупателя обязанность принять имущество либо услуги и уплатить за них определенную денежную сумму или в качестве оплаты передать продавцу другое имущество либо оказать ему иные услуги. Таким образом, основным признаком договора купли-продажи является переход права собственности на имущество или передача услуги от продавца к покупателю и оплата покупателем переданной ему собственности или услуги.

При наступлении момента перехода права собственности в бухгалтерском учете экспортера должна быть отражена реализация экспортного товара, означающая смену его собственника. На этот момент подлежит списанию с баланса экспортера и отгруженный на экспорт товар как уже не принадлежащее ему имущество.

В зависимости от момента перехода права собственности реализация отражается в учете двумя способами. Если право собственности переход от продавца к покупателю по оплате за поставленный товар, то реализация оформляется бухгалтерской записью:

Дт 103001 «Денежные средства на валютном счете»

Кт 601010 «Доход от реализации экспортных товаров, работ, услуг»

При всех остальных вариантах, кроме оплаты, когда бы этот момент не наступил, в бухгалтерском учете делается проводка:

Дт 121011 «Краткосрочная дебиторская задолженность иностранных покупателей»

Кт 601010 «Доход от реализации экспортных товаров, работ, услуг».

Учитывая необходимость курса на определенную дату для пересчета сумм иностранной валюты в рубли в целях бухгалтерского учета, необходимо позаботиться о том, чтобы и дата перехода права собственности, устанавливаемая в контракте, также была определенной и во избежание споров подтверж­далась документом. Например, если право собственности переходит по сдаче товара перевозчику, следует добавить слова: «что подтвержда­ется датой коносамента (или международной железнодорожной наклад­ной, другим документом)». Особенно важно оговаривать подтвержда­ющий документ в том случае, когда момент перехода права собствен­ности устанавливается по передаче товара в каком-либо пункте либо по прибытии в пункт назначения.

По контрактам на оказание услуг принцип перехода права соб­ственности не применяется, так как услуги не имеют вещественной фор­мы. В отношении услуг Национальным стандартом финансовой отчетности 2 (НСФО 2) в качестве даты совершения операции по эк­спорту услуг установлена дата передачи услуги. Поэтому при оказании услуг реализацию отражаем на ту дату, когда подписан акт сдачи-приемки услуги, проводкой:  

Дт 121011 «Краткосрочная дебиторская задолженность иностранных покупателей»

Кт 601010 «Доход от реализации экспортных товаров, работ, услуг».

Учет экспортных операций без посредника также требует открытия субсчетов и отражается реализация иностранному покупателю отдельно от продажи внутри страны (таблица 3). В ТОО «ДАН» контрактная стоимость товаров, предназначенных на экспорт в страны дальнего зарубежья,-19000 долл.США, цена приобретения-1600000тенге. Курс НБ РК на дату принятия ГТД к оформлению-151тенге за 1 долл.США; на дату зачисления выручки-150,80тенге за 1долл.США.

Таблица 3

Корреспонденции счетов по экспортным операциям ТОО «ДАН»

Оформление записей в бухгалтерском учете по экспорту товаров во многом зависит от конкретных условий сделки и формы валютных расчетов. Если товар экспортируется покупателю по условиям франко-склад покупателя, при которых экспортер обязан доставить товар до склада покупателя в его стране и оплатить все расходы по транспортировке и страхованию товара, по погрузке в месте отправления, выгрузке в месте назначения и по доставке на склад покупателя, с формой валютных расчетов-«открытый счет»-покупатель предъявляет гарантии банка, продавец, отгрузив товар покупателю направляет ему счет-фактуру по почте, минуя банки. Получив документы и проверив их, иностранный покупатель дает указание своему банку сделать перевод валюты в банк экспортера.

Литература: основная и дополнительная.

1. Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой      отчетности» от 28 февраля 2007 г. №  234-III.

2.   Типовой план   счетов   бухгалтерского учета. Утверждены Приказом Министра финансов РК от 23.05.2007 г.  №  185.

3. Международные стандарты финансовой отчетности. –М.: Аскери, 2006 г.

4. Методические рекомендации по применению международных стандартов. Рекомендовано к применению Экспертным советом Министерства финансов Республики Казахстан по вопросам бухгалтерского учета и аудита.

5. Аппакова Г.Н. Основы бухгалтерского учета, Алматы, 2009г.

6. Вуд Ф. Бухгалтерский учет для предпринимателей в 4-х частях (пер. с англ. Тарусин В.И.) Изд. «Аскери информ». ЛТД.М. 1993. Финансовая отчетность. -Аскери, 1999.

7. Ержанов М.С., Ержанова С.М. Основы бухгалтерского учета и новая корреспонденция счетов. -Алматы: Ержанов и К, 2003.

8. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GААР. -М.: Дело, 1998 .