Костина Д.Ю., Романюк Е.И.

Проблемные аспекты определения понятия «роялти» и обложения его НДС

Термин «роялти» в п. 1.30 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (далее — Закон о налогообложении прибыли предприятий) определен как платеж любого вида, полученный в качестве вознаграждения за пользование или за предоставление права на пользование любым авторским правом на литературные произведения, произведения искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации, видео- или аудиокассетах, кинематографические фильмы или пленки для радио- или телевизионного вещания; за приобретение любого патента, зарегистрированного знака на товары и услуги или торговой маркой, дизайна, секретного чертежа, модели, формулы, процесса, права на информацию по промышленному, коммерческому или научному опыту (ноу-хау) [1].

Такое определение роялти как права фактической аренды объектов интеллектуальной собственности — своеобразное интеллектуальное «ноу-хау» наших законодателей. Получается, что для целей налогообложения под понятие роялти, например, не подпадает преимущественная часть продажи компьютерных программ, видео- и аудиозаписей на носителях, поскольку покупатель таких носителей, как правило, может в будущем их продать вместе с объектом интеллектуальной собственности.

Именно из-за части второй п. 1.30 Закона о налогообложении прибыли предприятий налоговые органы доначисляют НДС по платежам за использование объектов интеллектуальной собственности.

Определение «налогового» роялти существенно отличается от бухгалтерского и «интеллектуально-законодательного», поэтому и возникают проблемы. В частности, Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход» (утвержден приказом Министерства финансов от 29.11.99 г. №290 и зарегистрирован в Министерстве юстиции 14.12.99 г. под №860/4153) определяет роялти более либерально: как платежи за использование нематериальных активов предприятия (патентов, торговых марок, авторского права, программных продуктов и т. п.) [5]. А Министерство статистики в Инструкции о порядке заполнения отчета о продаже за границу лицензий на объекты интеллектуальной собственности по форме №6-нт (лицензии) (утверждена приказом Министерства статистики от 06.07.95 г. №168 и зарегистрирована в Министерстве юстиции 24.07.95 г. под №240/776) вообще упростили это определение. Для них роялти — это периодические отчисления от прибыли покупателя на протяжении периода действия договора [4]. К сожалению, никакой Закон об интеллектуальной собственности не содержит определения роялти (в частности из-за того, что это иностранное слово имеет украинские синонимы: лицензионные платежи, плата за использование патента, торговой марки, объекта интеллектуальной собственности и т. п.). В части третьей ст. 1109 Гражданского кодекса говорится о том, что в лицензионном договоре определяются вид лицензии, сфера использования объекта права интеллектуальной собственности (конкретные права, предоставляемые по договору, способы использования объекта, территория и срок, на которые предоставляются права, и т. п.), размер, порядок и сроки внесения платы за использование объекта права интеллектуальной собственности, а также другие условия, которые стороны считают целесообразным включить в договор [3].

Комитет Верховной Рады по вопросам финансов и банковской деятельности своим письмом от 09.08.2006 г. №06-10/10-375 «О толковании понятия «роялти» разъяснил, что условием для трактовки платежей в качестве роялти является отсутствие в лицензионном договоре условий, предоставляющих пользователю объекта интеллектуальной собственности право продавать, передавать или отчуждать такой объект. Это мнение поддержала ГНАУ в письме от 16.08.2006 г. №15426/7/15-0317 «О понятии «роялти» [6, 7].

Согласно ст. 32 Закона Украины «Об авторском праве и сопредельных правах», в случае передачи исключительных прав (на территорию, способ использования) получатель (лицензиат) имеет право передавать полученные права третьим лицам. Таким образом, заключение договоров о передаче исключительных прав лишает права не начислять НДС. Фактически это делает приобретение прав по использованию торговых марок в Украине рискованным делом, поскольку исключительность использования марки влияет, будет ли продавец начислять НДС. Получается, что с помощью НДС оно регулирует исключительность или не исключительность лицензий. Но это дело вовсе не НДС, а продавца и покупателя прав интеллектуальной собственности.

В других, неисключительных договорах следует прямо предусматривать невозможность передавать право на торговую марку и прочие объекты прав интеллектуальной собственности, поскольку в налоговом законодательстве властвует принцип: если можно передать третьим лицам, — нет роялти и есть НДС. Однако это практически невозможно сделать при передаче прав на интеллектуальную собственность по массовым товарам — компьютерным программам, видео- и аудиозаписям, так как лицензии на эти продукты разрешают их продавать. Если покупатель приобретает право на использование объекта интеллектуальной собственности без получения права собственности на него, то согласно пп. 3.2.7 ст. 3 Закона о НДС вознаграждение (платежи) за такое использование не является объектом обложения налогом на добавленную стоимость [8].

Таким образом можно подытожить, что в Украине имеется очень противоречивое законодательство в отношении определения понятия «роялти» и отнесения его к обложению НДС, однако следует исходить из того, что предлагает ГНАУ, которая отмечает, что по общему правилу такие платежи не являются объектом налогообложения. Однако есть и исключения, когда роялти по сути и не роялти; следовательно, НДС облагается. Так, не считаются роялти платежи за передачу объектов собственности, перечисленных в п. 1.30 Закона "О налогообложении прибыли предприятий", во владение, распоряжение или собственность (а не в пользование) другого лица, или же если условия их использования подразумевают возможность их продажи или иного отчуждения (разглашения) пользователем. Во всех этих случаях предоставление услуг по получению права пользования объектом интеллектуальной собственности является объектом налогообложения НДС.

1. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» згідно з Постановою Верховної Ради України від 28 грудня 1994 року N 335/94-ВР;

2. Закон України «Про авторське право і суміжні права», введений в дію Постановою ВР N 3793-XII ( 3793-12 ) від 23.12.93 із змінами і доповненнями.

3. Цивільний кодекс України, затверджений ВРУ вiд 16.01.2003 № 435-IV;

4.  Инструкция «О порядке заполнения отчета о продаже за границу лицензий на объекты интеллектуальной собственности по форме №6-нт (лицензии)», утвержденная приказом Министерства статистики от 06.07.95 г. №168 и зарегистрированная в Министерстве юстиции 24.07.95 г. под №240/776;

5. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденный приказом Министерства финансов от 29.11.99 г. №290 и зарегистрирован в Министерстве юстиции 14.12.99 г. под №860/4153;

6. Письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 09.08.2006 г. №06-10/10-375 «О толковании понятия «роялти»;

7. Письмо ГНАУ от 16.08.2006 г. №15426/7/15-0317 «О понятии «роялти»;

8. Закон України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року N 168/97-ВР.