Учет нематериальных активов
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденным Приказом Минфина РФ от 27.12.2007 г. № 153н к нематериальным активам относят имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям:
- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;
- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации — патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;
- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
- отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
Классификация нематериальных активов
Нематериальные активы можно подразделить на следующие группы:
- права на объекты интеллектуальной собственности:
- права на принадлежащие программы для ЭВМ и базы данных, а также права, возникающие из заключенных авторских и иных договоров на использование программ для ЭВМ и баз данных;
- права, возникающие из принадлежащих патентов на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, селекционные достижения или лицензионных договоров на их использование;
- права, возникающие из принадлежащих свидетельств на товарные знаки и знаки обслуживания ИЛИ лицензионных договором на их использование;
- права на принадлежащие топологии интегральных микросхем, а также права, возникающие из заключенных договоров на не пользование топологии интегральных микросхем.
- деловая репутация организации.
Интеллектуальная собственность - обобщающее понятие исключительных прав гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица.
Программа для ЭВМ - это объективная форма представления совокупности данных и команд, предназначенных для функционировании электронных вычислительных машин (ЭВМ) и других компьютерных устройств с целью получения определенного результата.
База данных — это объективная форма представления и организации совокупности данных, систематизированных таким образом, что бы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ Примерами баз данных являются базы нормативных документов «Консультант плюс», «Гарант» и др.
Топология интегральной микросхемы - это зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.
Интегральная микросхема (ИМС) - это микроэлектронное изделие окончательной или промежуточной формы, предназначенное для выполнения функций электронной схемы, элементы и связи которого нераздельно сформированы в объеме и/или на поверхности материала, на основе которого изготовлено изделие.
В качестве изобретения охраняется техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств).
В качестве полезной модели охраняется техническое решение, относящееся к устройству.
В качестве промышленного образца охраняется художественно-конструкторское решение изделия промышленного или кустарно-ремесленного производства, определяющее его внешний вид.
Патент на изобретение, патент на промышленный образец, патент на полезную модель — документ, удостоверяющий приоритет, авторство изобретения, полезной модели или промышленного образца и исключительное право патентообладателя.
Патентообладатель - физическое или юридическое лицо, которому принадлежит исключительное право на использование запатентованных изобретений, полезных моделей или промышленных образцов.
Лицензия — специальное разрешение, предоставляемое патентообладателем другим лицам и организациям на использование запатентованного объекта интеллектуальной собственности.
Товарный знак и знак обслуживания - обозначения, служащие для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических лиц.
Селекционное достижение - новый сорт растений или новая порода животных, имеющие присущие только им отличительные признаки.
Деловая репутация организации — разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.
Положительная деловая репутация рассматривается как надбавка цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.
Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю, в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала.
В составе нематериальных активов разрешается учитывать и сложные объекты, которые включают несколько результатов интеллектуальной деятельности. Например, кинофильмы, мультимедийные продукты, единые технологии и т. д. Организация может отнести к нематериальным активам и такие сложные объекты, на которые у нее есть как исключительные, так и неисключительные права. Например, сделанные на заказ интернет-сайты или компьютерные программы. Вопрос о том, какие сложные объекты нужно включать в состав нематериальных активов, организация вправе решить самостоятельно. Для этого бухгалтеру нужно выбрать соответствующие критерии и утвердить их в учетной политике.
В соответствии с п. 2 ПБУ 14/2007 в состав нематериальных активов не включаются:
- не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
- не законченные и не оформленные в установленном порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
- материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средств индивидуализации;
- финансовые вложения.
Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
Оценка нематериальных активов
В учете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной и остаточной стоимости. Отдельно отражают амортизацию нематериальных активов.
Порядок формирования первоначальной стоимости нематериальных активов зависит от способа ИХ поступления в организацию.
Первоначальная стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
Изменение первоначальной стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.
Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.
На балансе нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости. Остаточная стоимость - это разница между первоначальной стоимостью и суммой амортизации нематериальных активов.
Учет поступления и наличия нематериальных активов
Основными способами поступления объектов нематериальных актинии являются:
- приобретение нематериальных активов за плату у других организаций;
- создание нематериальных активов силами самой организации;
- поступление нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал организации;
- безвозмездное получение нематериальных активов от других организаций и лиц;
- получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами.
| Приобретенные за плату | Сумма фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых расходов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ)
Фактическими расходами на приобретение нематериальных активов могут быть:
|
|---|---|
| Созданные самой организацией | Сумма расходов, приведенных в предыдущем столбце, а также:
- сумм, уплачиваемых за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ - расходов на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору - отчислений на социальные нужды (в том числе единый социальный налог) - расходов на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется - иных расходов, непосредственно связанных с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание нематериального актива:
|
| Внесенные в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации | Денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ |
| Полученные организацией по договору дарения (безвозмездно) | Рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки |
| Полученные по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами | Исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы |
В соответствии с п. 5 ПБУ 14/2007 единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности и на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.
В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология). Поэтому основным документом, необходимым для принятия нематериального актива к учету, является документ, подтверждающий право организации на владение и распоряжение данным активом. Таким документом может быть патент, свидетельство, договор и т. п. Госкомстатом России к настоящему времени утверждена только форма карточки учета нематериальных активов (ф. № НМА-1).
Другие формы первичных учетных документов для оформления операций с нематериальными активами не утверждены. Поэтому организации при необходимости самостоятельно разрабатывают формы первичной документации исходя из требований законодательства по бухгалтерскому учету (например, акт о приеме-передаче нематериальных активов).
Карточка учета нематериальных активов оформляется в одном экземпляре на каждый объект.
Поступление нематериальных активов учитывается как долгосрочные инвестиции. В соответствии с Планом счетов и Инструкцией к eгo применению к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открывается субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».
Учет наличия и движения нематериальных активов ведут на счете 04 «Нематериальные активы» - активный.
Начальное сальдо (по дебету) - наличие нематериальных активом на начало отчетного периода.
Дебетовый оборот - поступление нематериальных активов.
Кредитовый оборот - выбытие нематериальных активов.
Конечное сальдо (по дебету) — остаток нематерильных активов пи конец отчетного периода.
Регистр синтетического учета — журнал-ордер № 13.
Регистр аналитического учета — Карточка учета нематериальных активов (ф. № НМА-1).
При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1С: Предприятие» регистрами синтетического учета являются обороты счета 04 (Главная книга), анализ счета 04, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовая ведомость по счету 04, анализ счета 04 по субконто, обороты между субконто, карточка счета 04, карточка счета по субконто и др.
| Содержание операций | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива (без НДС) | 08-5 | 60, 76 |
| Учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением нематериального актива | 19 | 60, 76 |
| Отражены расходы, связанные с созданием нематериального актива самой организацией | 08-5 | 10, 70, 69, 02, 76 |
| Отражено поступление нематериальных активов от учредителей в качестве вклада в уставный капитал | 08-5 | 75-1 |
| Получен нематериальный актив безвозмездно | 08-5 | 98-2 |
| Нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету | 04 | 08-5 |
| Налоговый вычет по НДС | 68 | 19 |
| Положительная деловая репутация организации отражается в учете следующими проводками: | ||
| отражена продажная (договорная) цена организации | 08 | 60, 76 |
| отражена задолженность организации по обязательствам | 08 | 76, 66 |
| отражена стоимость активов и обязательств организации на дату покупки | 01, 07, 10, 41, 43, 58... | 08 |
| отражена положительная деловая репутация организации | 04 | 08 |
| Отрицательная деловая репутация организации отражаемся в учете следующими проводками: | ||
| отражена продажная (договорная) цена организации | 08 | 60, 76 |
| отражена задолженность организации по обязательствам | 08 | 76, 66 |
| отражена стоимость активов и обязательств организации на дату покупки | 01, 07, 10, 41, 43, 58... | 08 |
| отражена отрицательная деловая репутация организации | 08 | 91-1 |
