Учет производственных запасов, товаров и готовой продукции
Сущность материально-производственных запасов
Согласно ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденному приказом Минфина России от 09.06.2011 № 44п (далее — ПБУ 5/01), в группу товарно-материальных ценностей входят материалы, товары и готовая продукция.
Материально-производственные запасы (МПЗ) — это часть оборотных активов организации, т.е. часть имущества, используемая:
- при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) с целью продажи; для управленческих нужд организации; исключительно для продажи;
- в качестве средств труда в виде предметов, участвующих в обороте не более 12 мес. или обычного операционного цикла, если он продолжается более 12 мес.;
- в качестве готовой продукции, законченной обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям других документов (ГОСТ, стандартов), установленных законодательством;
- в виде товаров, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи (перепродажи) без дополнительной обработки.
Единицей учета материально-производственных запасов является номенклатурный номер. Он разрабатывается в разрезе каждого наименования или однородных групп (видов) запасов.
Сырье и основные материалы образуют материальную (вещественную) основу продукта. Вспомогательные материалы используются для воздействия на сырье и основные материалы и придания продукту определенных потребительских свойств (например, лаки и краски для автомобилей, перец и другие специи в колбасном производстве) или для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (смазочные, обтирочные материалы и т.п.), а также для содействия производственному процессу, включая выпуск сельскохозяйственной продукции, заготовленной для переработки.
Деление материалов па основные и вспомогательные носит условный характер и определяется особенностями технологии и организации производства (например, крахмал в текстильной промышленности относится к группе вспомогательных, а в пищевой — основных материалов).
Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия — предметы труда, прошедшие определенные стадии обработки, поступившие со стороны для изготовления продукции и выполняющие роль основных материалов.
Возвратные отходы — это остатки сырья и материалов, образующиеся в процессе их переработки, но утратившие полностью или частично потребительские свойства исходного сырья и материалов.
Топливо, тара и тарные материалы, запасные части относятся к вспомогательным материалам, но в связи с особенностями использования выделяются в отдельные группы.
Топливо, в зависимости от назначения, подразделяют на технологическое, двигательное и хозяйственное (на отопление).
Тара предназначена для упаковки, транспортировки, хранения материалов и продукции. Запасные части служат для ремонта и замены изнашивающихся узлов и деталей машин и оборудования.
Инвентарь, инструмент и хозяйственные принадлежности — это оборудование, инструменты и другие средства труда в пределах действующего лимита времени использования, а также специнструменты и приспособления, специальная одежда и обувь, временные сооружения и др., которые относятся к категории средств труда, но в силу срока полезного использования и источников приобретения функционируют в составе средств в обороте.
Поступление материально-производственных запасов в организацию
Единицей учета материально-производственных запасов организации служит номенклатурный номер, разрабатываемый в разрезе отдельных наименований или однородных групп запасов.
Материалы могут поступать в организацию следующими способами:
- по договорам купли-продажи, договорам поставки, другим аналогичным договорам в соответствии с действующим законодательством. Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ);
- путем изготовления материалов силами организации. Фактическая себестоимость в данном случае определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов;
- внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации. Фактическая себестоимость МПЗ, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ;
- получения безвозмездно (включая договор дарения), а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества. Фактическая стоимость МПЗ, полученных таким путем, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;
- получения от разборки внеоборотных активов;
- при оприходовании излишков, выявленных в результате инвентаризации;
- в обмен на другое имущество.
Поступление материально-производственных запасов в организацию оформляется следующими первичными учетными документами, утвержденными постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а:
доверенности формы № М-2 и М-2а, оформляемые для доверенных лиц организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу. Доверенности выписываются в одном экземпляре, выдаются под расписку получателю и регистрируются в журнале учета выданных доверенностей, который заранее пронумерован и прошнурован;
приходный ордер формы № М-4, составляемый в одном экземпляре материально ответственным лицом в день поступления ценностей на склад;
акт о приемке материалов формы № М-7 в случае количественного, качественного расхождения, расхождения по ассортименту с данными сопроводительных документов поставщика, а также при приемке материалов, поступивших в организацию без документов. Акт является основанием для предъявления претензии поставщику ценностей и составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя поставщика (независимой организации) в двух экземплярах и подтверждается другими документами (требованием-накладной формы № М-11, актом об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений формы № М-35).
Согласно ПБУ 5/01 материалы принимаются к учету но фактической стоимости или по учетным ценам. Свой выбор способа учета материалов организация должна закрепить в учетной политике.
Фактической стоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
Материально-производственные запасы учитываются на счете 10 «Материалы» бухгалтерского учета. К счету 10 могут быть открыты следующие субсчета:
1 «Сырье и материалы»;
2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
3 «Топливо»;
4 «Тара и тарные материалы»;
5 «Запасные части»;
6 «Прочие материалы»;
7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;
8 «Строительные материалы»;
9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;
10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»;
11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» и др.
Материально-производственные запасы принимаются к учету после перехода права собственности к покупателю, даже в том случае, если материалы еще не поступили в организацию. Кроме того, затраты, связанные с приобретением этих запасов, осуществленные до момента их поступления, также отражаются на счете 10. Таким образом, формируется фактическая себестоимость материально-производственных запасов.
Пример 5.1
Организация приобрела партию тонера на склад, стоимость партии составила 141600 руб., в том числе НДС — 21600 руб.; транспортные расходы составили 17 700 руб., в том числе НДС — 2700 руб.; командировочные расходы сотрудника организации, выезжавшего для заключения договора о приобретении материалов, составили: стоимость проезда - 3540 руб., в том числе НДС — 540 руб.; стоимость проживания в гостинице — 2360 руб.; суточные — 400 руб. Учетной политикой организации установлено, что учет материалов производится по фактическим ценам приобретения.
На счетах бухгалтерского учета должны быть сделаны записи, представленные в табл. 5.1.
Таблица 5.1
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Выданы сотруднику деньги на командировочные расходы | 71 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 50 «Касса» | 6500 |
| Отражена оплата по счету за партию тонера | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 «Расчетные счета» | 141600 |
| Оплачены транспортные расходы | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 «Расчетные счета» | 17700 |
| Оприходована партия тонера | 10 «Материалы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 120000 |
| Отражен НДС по приобретенным ценностям | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 21600 |
| НДС принят к вычету | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «НДС по приобретенным ценностям» | 21600 |
| Включены в себестоимость тонера расходы по доставке | 10 «Материалы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 15000 |
| Отражен НДС по транспортным расходам | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 2700 |
| НДС принят к вычету | 68 «Расчеты но налогам и сборам» | 19 «НДС по приобретенным ценностям» | 2700 |
| Включены в себестоимость тонера командировочные расходы | 10 «Материалы» | 71 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 5760 |
| Учтен НДС по командировочным расходам | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 71 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 540 |
| Возвращены в кассу неизрасходованные подотчетные суммы | 50 «Касса» | 71 «Расчеты с персоналом но оплате труда» | 200 |
Таким образом, фактическая себестоимость партии тонера в бухгалтерском учете составила 140760 руб.
Ведение учета материалов по учетным ценам, которые рассчитываются и сохраняются неизменными в течение определенного времени, как правило, применяется организациями, приобретающими разнообразные материалы, цены на которые могут меняться, а также при постоянном изменении стоимости транспортных и других расходов, включаемых в себестоимость материалов.
В качестве учетных цен на материалы могут выступать:
- договорные цены;
- фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года);
- планово-расчетные цены, разрабатываемые и утверждаемые организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов (использования внутри организации);
- средняя цена группы (объединение нескольких видов однородных материалов в один номенклатурный номер, имеющих незначительные колебания в ценах).
Отклонениях планово-расчетных цен и средних цен от рыночных не должны превышать 10%.
В тех случаях, когда учетными признаются договорные цены, другие расходы, включаемые в фактическую себестоимость материалов, учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Кроме того, к транспортно-заготовительным расходам относят и возникающие разницы:
- между договорными ценами и планово-расчетными (при использовании планово-расчетных цен в качестве учетных цен);
- между фактической себестоимостью материалов, сформированной в текущем месяце, и их учетной ценой (при использовании фактической себестоимости материалов в качестве учетной цены);
- между фактической себестоимостью материалов и средней ценой группы (при использовании средних цен в качестве учетных цен).
Пример 5.2
Организация приобрела партию краски в количестве 500 банок. Договорная стоимость краски — 41 300 руб., в том числе НДС — 6300 руб. Стоимость услуг посредника — 1180 руб., в том числе НДС — 180 руб.
Согласно учетной политике учетная цена одной банки краски составила 65 руб. Остатки на счете 41 «Товары» — 14 000 руб., на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов» — 500 руб.
За отчетный период организация реализовала 550 банок по цене 118 руб., в том числе НДС — 18 руб.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены записи, представленные в табл. 5.2.
Таблица 5.2
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Оприходованы материалы, полученные от поставщика | 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 35000 |
| Отражен НДС по приобретенным ценностям | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 6300 |
| Включены в себестоимость материала расходы по доставке | 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 1000 |
| Отражен НДС по транспортным расходам | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 180 |
| НДС принят к вычету | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 6480 |
| Отражена предварительная оплата по счету за материалы | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 «Расчетные счета» | 41300 |
| Оплачены транспортные расходы | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 «Расчетные счета» | 1180 |
| Приняты к учету материалы по учетной цене | 10 «Материалы» | 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» | 32500 |
| Списано превышение фактической себестоимости | 16 «Отклонение в с тоимости материальных ценностей» | 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» | 3500 |
Общая сумма отклонений в стоимости материально-производственных запасов распределяется между стоимостью израсходованных запасов и стоимостью их остатка на складе для ежемесячного списания на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов.
При формировании бухгалтерского баланса дебетовое сальдо по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» прибавляется к стоимости МПЗ, а кредитовое вычитается из стоимости остатков запасов.
Материально-производственные запасы также могут поступить от учредителя компании как вклад в уставной капитал общества. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов в этом случае определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ (п. 8 ПБУ 5/01).
Согласно Федеральному закону от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» для определения рыночной стоимости имущества, которое вносится в уставный капитал неденежными средствами, должен привлекаться независимый оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями и советом директоров общества, не может быть выше величины оценки, произведенной оценщиком.
Пример 5.3
Организация получила от учредителя материалы в качестве вклада в уставный капитал на сумму 250000 руб. В бухгалтерском учете организации будут произведены записи на счетах, представленные в табл. 5.3.
Таблица 5.3
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отражена задолженность учредителя по формированию уставного капитала | 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» | 80 «Уставный капитал» | 250000 |
| Приняты материалы в качестве взноса в уставный капитал | 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» | 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» | 250000 |
Наиболее распространенным способом поступления материалов является покупка материалов у поставщика. При покупке производственных запасов фактической себестоимостью считается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость.
Пример 5.4
Организация для изготовления заправочного материала приобрела партию тонера стоимостью 424800 руб., в том числе НДС — 64800 руб.; расходы но транспортировке составили 33040 руб., в том числе НДС - 5040 руб.; стоимость услуг посредника — 1180 руб., в том числе НДС - 180 руб.
В бухгалтерском учете организации будут осуществлены следующие записи, представленные в табл. 5.4.
Таблица 5.4
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Оприходована партия тонера | 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 360000 |
| Отражен НДС по приобретенным ценностям | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 64800 |
| Отражена оплата по счету за партию тонера | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 «Расчетные счета» | 424800 |
| Оплачены транспортные расходы | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») | 51 «Расчетные счета» | 33040 |
| НДС принят к вычету | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 64800 |
| Включены в себестоимость тонера расходы по доставке | 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») | 28000 |
| Отражен НДС по транспортным расходам | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») | 5040 |
| НДС принят к вычету | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 5040 |
| Включены в себестоимость материалов услуги посредника | 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 1000 |
| Учтен НДС по услугам | 19 «Налог на добавленную стоимость но приобретенным ценностям» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 180 |
| Оплачены услуги посредника | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 51 «Расчетные счета» | 1180 |
В результате на счете 10 «Материалы» организация сформировала фактическую себестоимость партии тонера, которая составила 389000 руб.
В бухгалтерском учете бывают случаи, когда материалы передаются организации безвозмездно. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, в частности, по договору дарения, а также остающихся от выбытия основных средств и иного имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также фактических затрат организации на доставку МПЗ и приведение их в состояние, пригодное для использования. Данные о текущей рыночной цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.
Поступление материально-производственных запасов безвозмездно отражается проводкой:
ДЕБЕТ счета 10 «Материалы» КРЕДИТ счета 98—2 «Безвозмездные поступления».
После списания материально-производственных запасов, поступивших в организацию на безвозмездной основе в производство, необходимо отразить списание доходов будущих периодов:
ДЕБЕТ счета 20 «Основное производство» КРЕДИТ счета 10 «Материалы»;
ДЕБЕТ счета 98—2 «Безвозмездные поступления» КРЕДИТ счета 91—1 «Прочие доходы».
При изготовлении материально-производственных запасов силами организации их фактическая себестоимость складывается из затрат, связанных с производством. Учет и формирование затрат на производство запасов ведется в порядке, установленном для определения себестоимости готовой продукции. Себестоимость готовой продукции представляет собой стоимостную оценку использованных природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и т.д.
Пример 5.5
Основным видом деятельности организации является производство заправочного материала для картриджей. В текущем месяце было произведено 10000000 ед. продукции, при этом часть продукции (10000 ед.) была оприходована на собственные нужды. Фактическая себестоимость по изготовлению заправочного материала складывается из: стоимости материалов — 12 560000 руб., заработной платы работников — 4800000 руб., отчислений по социальному страхованию и обеспечению — 1248000 руб.; амортизации основных средств — 298000 руб., услуг сторонних организаций — 394000 руб. Записи на счетах бухгалтерского учета представлены в табл. 5.5.
Таблица 5.5
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отпущены материалы в производство | 20 «Основное производство» | 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» | 12560000 |
| Начислена заработная плата работникам основного производства | 20 «Основное производство» | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 4800000 |
| Начислены страховые взносы от сумм заработной платы работников, занятых в основном производстве | 20 «Основное производство» | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет 1 «Расчеты по социальному страхованию» | 1248000 |
| Начислена амортизация по основным средствам, используемым в основном производстве | 20 «Основное производство» | 02 «Амортизация основных средств» | 298000 |
| Отражены услуги сторонних организаций (коммунальные услуги и прочие) | 20 «Основное производство» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») | 394000 |
| Списана фактическая себестоимость заправочного материала | 43 «Готовая продукция» | 20 «Основное производство» | 19300 |
| Себестоимость единицы продукции составила 1,93 руб. (19300000 / 10000000) | |||
| Оприходованы по фактической себестоимости в качестве материалы, предназначенные для собственных нужд | 10 «Материалы» | 43 «Готовая продукция» | 19300 |
В данном случае изготавливаемая продукция только частично используется самой организацией, а частично предназначена для продажи. Поэтому целесообразно первоначально ее отразить в составе готовой продукции, а уже йотом перевести ее в состав материалов (в соответствующей части).
В случаях, когда готовая продукция полностью предназначена для использования в самой организации, Планом счетов разрешено учитывать эту продукцию на счете 10 «Материалы» и других аналогичных счетах в зависимости от ее назначения, минуя счет 43 «Готовая продукция».
Готовая продукция — это часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. Она представляет собой конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством. Согласно Инструкции по применению Плана счетов для отражения в бухгалтерском учете информации о наличии и движении готовой продукции используется счет 43 «Готовая продукция».
В результате проводимой инвентаризации материально-производственных запасов достаточно часты случаи выявления их излишков. Все выявленные излишки отражаются в составе прочих доходов организации, т.е. подлежат отнесению в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами, отражающими запасы.
Пример 5.6
В результате инвентаризации выявлен излишек 100 шт. кирпича строительного стоимостью 10 руб. за шт. В бухгалтерском учете будет сделана запись:
ДЕБЕТ счета 10 «Материалы» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 1000 руб.
Если данный кирпич производит сама организация и он представляет собой готовую продукцию, то на счетах бухгалтерского учета будет запись:
ДЕБЕТ счета 43 «Готовая продукция» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — на сумму 1000 руб.
Достаточно распространенным способом поступления материалов, товаров в организацию является обмен. Согласно договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны определенное количество материально-производственных запасов в обмен на другое имущество. При этом каждая из сторон одновременно признается и продавцом имущества, которое она обязуется передать, и покупателем имущества, которое она обязуется принять в обмен (пункты 1, 2 ст. 567 ГК РФ). При составлении договора мены стоимость обмениваемого имущества признается, как правило, равнозначной.
Пример 5.7
Организация должна получить по договору мены с другой организацией краску синюю в обмен на гвозди строительные. Стоимость обмениваемого имущества установлена договором в размере 118000 руб., в том числе НДС — 18000 руб. Проводки приведены в табл. 5.6.
Таблица 5.6
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отражено поступление краски синей | 10 «Материалы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 100000 |
| Отражен НДС, предъявленный поставщиком краски | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 18000 |
| Списаны с бухгалтерского учена гвозди строительные | 91 «Прочие доходы и расходы» | 10 «Материалы» | 100000 |
| Отражена передача гвоздей строительных получающей стороне | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 91 «Прочие доходы и расходы» | 118000 |
| Начислен НДС | 91 «Прочие доходы и расходы» | 68 «Расчеты но налогам и сборам» | 18000 |
| Отражено исполнение обязательств по договору мены | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 118000 |
| Зачтен НДС | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | 18000 |
Иногда обмениваемые товары, в соответствии с договором, признаются неравноценными. Сторона, обязанная передать имущество, цена которого ниже цены предоставляемого в обмен, оплачивает организации разницу в ценах в течение трех рабочих дней со дня обмена этим имуществом.
Выбытие материально-производственных запасов
В бухгалтерском учете организации выбытие товарно-материальных ценностей признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.
Материально-производственные запасы могут выбывать в результате:
- передачи в производство (управление);
- продажи;
- прекращения использования в случае морального и физического износа;
- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд;
- безвозмездной передачи;
- обмена на иное имущество (бартер);
- списание по причине недостач, порчи, стихийных бедствий, аварий;
- в иных случаях.
Первичные документы, которые являются основанием для списания, — это унифицированные формы, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а: требование-накладная или лимитно-заборная карта. Организация может использовать оба этих документа или любой из них, либо разработать самостоятельно.
Лимитно-заборные карты (форма № М-8) предназначены для отпуска материалов, которые систематически потребляются для изготовления продукции (выполнения работ и оказания услуг). Лимитно-заборные карты выписываются в двух экземплярах обычно сроком на один месяц. Один экземпляр находится на складе, другой — у получателя материалов. При отпуске материалов со склада в обоих экземплярах документа указывается количество отпущенных материалов. В документах ставятся подписи лица отпустившего и лица получившего материалы. В конце месяца лимитно-заборная карта сдается в бухгалтерию, и на основании этого документа производятся записи по выбытию материалов со счета 10 «Материалы».
В отличии от лимитно-заборной карты требование-накладная (форма № М-11) выписывается при разовом отпуске материалов. Требование-накладная составляется в двух экземплярах. Организация может все движение материалов оформлять требованиями- накладными, но этот документ выписывается на каждое выбытие материалов.
Отпуск материалов в производство — это их выдача со склада (кладовой) непосредственно для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также для управленческих нужд организации.
В зависимости от того, в какой цех или отдел поступают материалы, на лимитно-заборной карте или требовании-накладной указывается счет, на который списываются материалы. Если они отпущены в цех, где производится продукция, то дебетуется счет 20 «Основное производство», если это цех, выполняющий вспомогательные работы, то — счет 23 «Вспомогательное производство», если материалы списываются для нужд управления, — счет 26 «Общехозяйственные расходы». Организация сама решает, какими счетами обозначить те или иные подразделения фирмы, исходя из особенностей деятельности, рациональности и наглядности.
Выбытие материалов отражается на счетах бухгалтерского учета в денежной форме. Бухгалтерские стандарты предлагают три метода списания материалов, причем эти же методы используются и для товаров:
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).
Метод «по себестоимости каждой единицы» означает, что отпускаемый в цех материал должен быть списан по той стоимости, по которой он был приобретен. Данный метод списания материально-производственных запасов является распространенным в организациях, не использующих большое количество запасов в своей деятельности.
Хозяйствующие субъекты, в производственной деятельности которых обращаются значительный ассортимент и количество материально-производственных запасов, применяют, как правило, метод их списания по средней себестоимости.
Пример 5.8
В учете организации отражены данные, приведенные в табл. 5.7.
Таблица 5.7
| Показатель | Количество, ед. | Цена, руб. | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Остаток кирпича строительного на начало месяца | 100 | 20 | 2000 |
| Поступление кирпича строительного за месяц: 1-я партия | 200 | 22 | 4400 |
| 2-я партия | 150 | 21 | 3150 |
| 3-я партия | 400 | 23 | 9200 |
| Отпущено кирпича строительного за месяц | 600 | - | - |
| Остаток кирпича строительного на конец месяца | 250 | — | — |
Рассчитаем среднюю стоимость отпущенных материалов. Для этого сначала определим стоимость всех материалов вида «кирпич строительный», находящихся на складе:
2000 руб. + 4400 руб. + 3150 руб. + 9200 руб. = 18750 руб.
Потом определим общее количество материалов этого наименования, находящихся на складе:
100 ед. + 200 ед. + 150 ед. + 400 ед. = 850 ед.
Теперь разделим общую стоимость на общее количество:
18750 руб. / 850 ед. = 22,059 руб. - 22 руб. 06 коп.
Таким образом, средняя стоимость одного кирпича строительного составляет 22 руб. 06 коп.
Теперь можно рассчитать, на какую сумму материалов отпущено: 22,06 -600 = 13 236 руб.
Метод ФИФО подразумевает правило: первой списывается та партия, которая поступила первой. Это не означает, конечно, что работник склада ищет на полках именно тот товар, который был привезен раньше. Бухгалтерия при использовании этого метода просто будет умножать количество отпущенного материала на цену более ранней партии.
В нашем примере необходимо отпустить 600 кирпичей строительных: 100 ед. × 20 руб. + 200 ед. × 22 руб. + 150 ед. × 21 руб. + 150 ед. × 23 руб. = = 13000 руб.
При списании материалов в производство в бухгалтерском учете делаются записи, в зависимости от направления использования материально-производственных запасов (табл. 5.8).
Таблица 5.8
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Материалы списаны на основное производство | 20 «Основное производство» | 10 «Материалы» | 13236
(13000) |
| Материалы списаны на вспомогательное производство | 23 «Вспомогательные производства» | 10 «Материалы» | 13236
(13000) |
| Материалы списаны на общепроизводственные расходы | 25 «Общепроизводственные расходы» | 10 «Материалы» | 13236
(13000) |
| Материалы переданы административному аппарату | 26 «Общехозяйственные расходы» | 10 «Материалы» | 13236
(13000) |
| Материалы списаны на расходы на продажу | 44 «Расходы на продажу» | 10 «Материалы» | 13236
(13000) |
В прочие расходы организации списываются те материалы, которые нс используются в деятельности организации, направленной на получение дохода. Это, например, могут быть расходы, связанные с улучшением условий труда сотрудников. Многие руководители оплачивают своим работникам чай, кофе, конфеты, одноразовую посуду в офисе. Эти расходы нельзя отнести на затраты организации, уменьшающие налог на прибыль, поэтому бухгалтерия относит их на счет 91—2 «Прочие расходы».
Готовая продукция производится организациями для продажи покупателям. Списание готовой продукции в продажу осуществляется по себестоимости и отражается на счетах бухгалтерского учета по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 43 «Готовая продукция».
Бухгалтерский учет прочего выбытия материально-производственных запасов
Бухгалтерский учет операций по продаже и прочему выбытию материально-производственных запасов зависит от их вида и ведется с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом оценка запасов производится в порядке, установленном для оценки при их выбытии на производство.
Пример 5.9
Организация реализовала часть лишних материалов за 60000 руб. В учете материалы числились в сумме 36000 руб. Доставку материалов согласно договору осуществляет сторонняя организация, а оплачивает продавец. Расходы на доставку — 3000 руб. В бухгалтерском учете продавца будут сделаны записи, представленные в табл. 5.9.
Таблица 5.9
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отражено списание с бухгалтерского учета материалов | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» | 10 «Материалы» | 36000 |
| Отражена выручка от продажи материалов | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» | 60000 |
| Начислен НДС | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «НДС» | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 10800 |
| Отражены расходы по доставке материалов покупателю | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 118000 |
| Произведена оплата материалов покупателем | 51 «Расчетные счета» | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 60000 |
При передаче по договору дарения имущества его стоимость (фактическая себестоимость материалов, товаров, продукции) признается в бухгалтерском учете в составе прочих расходов и отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета учета передаваемого имущества. В составе прочих расходов также признаются и расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, например, доставка или сборка за счет дарителя.
Пример 5.10
Организация передала безвозмездно детскому дому канцелярские товары на сумму 2500 руб. Расходы по доставке оплачивались передающей стороной и составили 200 руб. В бухгалтерском учете были сделаны записи, представленные в табл. 5.10.
Таблица 5.10
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Отражено списание с бухгалтерского учета материалов | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» | 10 «Материалы» | 2500 |
| Начислен НДС | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «НДС» | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 450 |
| Отражены расходы по доставке материалов | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 200 |
Статья 575 ГК РФ, как уже говорилось, запрещает безвозмездную передачу имущества (стоимостью свыше 3000 руб.) одной коммерческой организацией другой.
Материалы также могут списываться с баланса по причине брака.
Браком считается продукция, которая в силу имеющихся в ней дефектов не может быть использована по ее прямому назначению. Потери от брака — это затраты, которые организация должна понести для устранения исправимого брака, а также убытки, которые организация понесла или должна будет понести из-за невозможности использования по назначению бракованной продукции. Согласно Плану счетов, для отражения брака в бухучете используется счет 28 «Брак в производстве».
При обнаружении бракованных материалов специально созданная комиссия составляет соответствующий акт, материалы списываются проводкой:
ДЕБЕТ 28 «Брак в производстве» КРЕДИТ 10 «Материалы».
Суммы, которые собираются на дебете счета 28 «Потери от брака», можно разбить на две категории:
- уменьшающие потери от брака;
- списываемые на себестоимость как потери от брака.
Потери от брака уменьшаются, в частности, за счет:
- возможного использования забракованной продукции;
- сумм, подлежащих удержанию с виновников брака;
- сумм, подлежащих взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак.
В этих случаях составляются проводки, представленные в табл. 5.11.
Таблица 5.11
| Название хозяйственной операции | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Уменьшение потерь от брака на стоимость возможного использования | 10 «Материалы» | 28 «Брак в производстве» |
| Уменьшение потерь от брака на суммы, подлежащие взысканию с виновников | 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» | 28 «Брак в производстве» |
| Списание сумм, подлежащих взысканию с поставщиков бракованных материалов | 63 «Резервы по сомнительным долгам» («Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям») | 28 «Брак в производстве» |
| Денежные средства, поступившие на расчетный счет организации от поставщиков бракованных материалов | 51 «Расчетные счета» | 63 «Резервы по сомнительным долгам» («Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям») |
| Списаны потери от брака | 20 «Основное производство» | 28 «Брак в производстве» |
Списанные материалы, использование которых возможно в хозяйственных целях (материалы с пониженными качественными характеристиками) или подлежащие сдаче в виде отходов (лом, ветошь и т.п.), приходуются па склад (кладовую) организации на основании акта на списание и накладной на внутреннее перемещение материальных ценностей.
Накладная на внутреннее перемещение материальных ценностей, как правило, выписывается в трех экземплярах, из которых один экземпляр остается в подразделении, списывающем материалы, второй экземпляр передается подразделению, принимающему ценности, третий экземпляр передается в бухгалтерскую службу организации. Накладные на внутреннее перемещение материальных ценностей подписываются руководителями передающего и принимающего подразделения организации.
Если материалы были приобретены специально для их дальнейшей перепродажи, то учет их приобретения должен вестись с использованием счета 41 «Товары», а продажа — с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Порядок вывоза и выноса с территории организации материальных запасов, оформления пропусков на вывоз и вынос, организация контроля за вывозом (выносом) материальных запасов устанавливаются организацией.
При отгрузке (отпуске) материалов для продажи определяются суммы, подлежащие оплате покупателем, оформляется и предъявляется ему к оплате расчетный документ.
Пример 5.11
Производственная организация реализовала 100 дрелей, предназначенных для перепродажи на сумму 25000 руб. По данным учета стоимость дрели составляет 2000 руб. Доставку материалов покупателю согласно договору осуществляет подотчетное лицо, расходы которого составили 1200 руб. (табл. 5.12).
Таблица 5.12
| Название хозяйственной операции | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Списана учетная стоимость дрелей | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» | 41 «Товары» |
| Отражена продажная стоимость реализованных материалов | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» |
| Отражен НДС, подлежащий уплате в бюджет | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «НДС» | 68 «Расчеты по налогам и сборам» |
Вопросы и задания для самоконтроля
- Какие активы образуют группу «Запасы»?
- Назовите критерии признания активов в качестве материально-производственных запасов.
- Что является единицей учета материально-производственных запасов?
- Каков порядок формирования первоначальной стоимости материально-производственных запасов в зависимости от видов их поступления?
- В чем принципиальное отличие в отражении на счетах бухгалтерского учета принятия материалов к учету но фактической стоимости и но учетным ценам?
- В чем заключается экономическая сущность списания материалов в производство? На каких бухгалтерских счетах оно отражается?
- Опишите порядок списания материально-производственных запасов в производство.
- Назовите бухгалтерские записи, отражающие процесс производства готовой продукции.
- На каких счетах отражается недостача материалов?
- На каком бухгалтерском счете аккумулируется информация о финансовом результате при прочем выбытии запасов?