Бухгалтерская отчетность организации

Виды и содержание бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность — система показателей, отражающая имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период.

Бухгалтерскую отчетность составляют организации, являющиеся юридическими лицами независимо от форм собственности, включая предприятия с иностранными инвестициями. Организации, имеющие дочерние предприятия, составляют и представляют, помимо собственного бухгалтерского отчета, также консолидированную (сводную) отчетность, включающую отчеты своих дочерних предприятий. Организации, имеющие филиалы, представительства и иные подразделения, в том числе выделенные на отдельные балансы, включают показатели деятельности филиалов, представительств и иных подразделений в показатели форм своей бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерская отчетность в зависимости от периода, за который она составляется, бывает периодической и годовой.

Периодической является бухгалтерская отчетность, которая составляется и представляется регулярно через определенные промежутки времени в течение года. К периодической относится бухгалтерская отчетность квартальная, полугодовая.

Годовая бухгалтерская отчетность составляется по итогам истекшего года.

Бухгалтерская отчетность составляется в рублях без десятичных знаков. Организациям, имеющим существенные объемы оборотов товаров, обязательств и др., разрешается представлять бухгалтерскую отчетность в тысячах рублей без десятичных знаков.

Организации (в том числе и предприятия с иностранными инвестициями) представляют в обязательном порядке квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность:

• собственникам (органам, уполномоченным управлять государственным имуществом; участникам, учредителям – в соответствии с учредительными документами);
• государственной налоговой инспекции (в одном экземпляре);
• территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организаций в сроки, установленные Минфином РФ.

Организация представляет годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 апреля следующего за отчетным года, а квартальную — не позднее 30 дней по окончании отчетного периода. Участники (учредители) устанавливают в пределах указанных сроков конкретную дату представления бухгалтерской отчетности.

Годовая бухгалтерская отчетность организации до ее представления в указанные адреса рассматривается и утверждается в порядке, установленном учредительными документами.

Датой представления бухгалтерской отчетности для одногородней организации считается день фактической передачи ее по принадлежности, а для иногородней — дата ее отправления, обозначенная в штемпеле почтового предприятия. В случаях, когда дата представления отчетности совпадает с выходным (нерабочим) днем, срок предоставления отчетности переносится на следующий за ним рабочий день.

Годовая бухгалтерская отчетность организаций о результатах хозяйственной деятельности, имущественном и финансовом положении является открытой к публикации заинтересованных пользователей (бирж, покупателей, поставщиков и др.), которые могут знакомиться с годовой бухгалтерской отчетностью и получать ее копии с возмещением расходов на копирование.

Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в передаче ее территориальным органам статистики по месту регистрации организации.

Открытые акционерные общества обязаны опубликовать бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках (счет прибылей и убытков). При этом бухгалтерский баланс может приводиться по сокращенной форме, которая может включать лишь итоговые показатели по разделам баланса, при наличии одновременно двух финансовых показателей деятельности общества:

• валюты бухгалтерского баланса на конец отчетного года, не превышающей 400-кратный размер ММОТ;
• выручки (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг за отчетный год, не превышающей 1000-кратный размер ММОТ.

Минимальный размер оплаты труда для определения указанных финансовых показателей принимается по состоянию на конец отчетного года.

Отчет о прибылях и убытках, представляемый для публикации, должен включать все показатели. Допускается не включать в отчет о прибылях и убытках промежуточные итоги. Дополнительно он должен включать сведения о решении общего собрания акционеров о распределении прибыли или покрытия убытков общества за отчетный год, если такие сведения не опубликованы отдельно или в составе какого-либо иного документа, подлежащего опубликованию в средствах массовой информации.

Статьи отчета о прибылях и убытках и группы статей бухгалтерского баланса, по которым отсутствуют показатели, могут не приводиться, кроме случаев, когда соответствующие показатели имели место в году, предшествующем отчетному.

Бухгалтерская отчетность открытых акционерных обществ публикуется в тысячах рублей. Общество, имеющее значительные обороты товаров, обязательств, может публиковать бухгалтерскую отчетность в миллионах рублей с одним десятичным знаком.

Публикация бухгалтерской отчетности должна включать:

• полное наименование общества, включая указание на его организационно-правовую форму;
• отчетную дату и/или отчетный период;
• валюту и формат представления числовых показателей бухгалтерской отчетности;
• полные наименования должностных лиц, подписавших бухгалтерскую отчетность, их фамилии и инициалы;
• дату утверждения бухгалтерской отчетности общим собранием акционеров (если она не указана в иных документах, публикуемых вместе с бухгалтерской отчетностью);
• место нахождения (полный почтовый адрес, телефон и факс) исполнительного органа общества, в котором заинтересованный пользователь может ознакомиться с бухгалтерской отчетностью и получить ее копию в установленном порядке;
• сведения об органе государственной статистики, в который общество представило обязательный экземпляр бухгалтерской отчетности за отчетный год;
• информация о результатах аудита, проведенного независимым аудитором (аудиторской фирмой). Если бухгалтерская отчетность публикуется по сокращенным формам, то публикация должна содержать мнение (оценку) независимого аудитора (аудиторской фирмы) о достоверности бухгалтерской отчетности (безусловно положительное, условно положительное, отрицательное отказ от выражения мнения). Если общество публикует бухгалтерскую отчетность полностью, то публикация должна включать полный текст итоговой части аудиторского заключения, подготовленного в соответствии с Порядком составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности, одобренным Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ от 09.02.96.

Информация о результатах аудита бухгалтерской отчетности должна также включать полное наименование аудитора (аудиторской фирмы), вид и номер лицензии на осуществление аудиторской деятельности, дату аудиторского заключения.

Расходы, связанные с публикацией бухгалтерской отчетности (включая расходы на подготовку, издание и рассылку по почте специальной брошюры (буклета) с бухгалтерской отчетностью общества), включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) как затраты по управлению производством.

Суммы возмещения расходов на копирование и пересылку бухгалтерской отчетности, поступающие от заинтересованных пользователей, зачисляются на счет прибылей и убытков общества.

Состав бухгалтерской отчетности и порядок ее составления

В состав годовой бухгалтерской отчетности включаются:

• бухгалтерский баланс — форма № 1;
• отчет о прибылях и убытках — форма № 2;
• пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибыляхи убытках:
• отчет о движении капитала — форма № 3;
• отчет о движении денежных средств — форма № 4;
• приложение к бухгалтерскому балансу — форма № 5;
• итоговая часть аудиторского заключения;
• пояснительная записка;
• отчет о целевом использовании полученных средств — форма № 6 (представляют общественные организации (объединения));
• специализированные формы;
• отчет об использовании бюджетных ассигнований организаций — форма № 2-2 (представляют организации, получающие бюджетные ассигнования).

Субъекты малого предпринимательства, применяющие в соответствии с законодательством упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, имеют право не представлять в составе годового отчета формы № 3, 4, 5.

Месячная и квартальная отчетность является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала отчетного года. Квартальная бухгалтерская отчетность включает:

• бухгалтерский баланс — форма № 1;
• отчет о прибылях и убытках — форма № 2.

Приведем форму бухгалтерского баланса и порядок формирования строк баланса; форму отчета о прибылях и убытках, порядок формирования отчета о прибылях и убытках.

Средства организации отражаются в балансе в следующей оценке:

• основные средства — по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления, за минусом начисленной амортизации;
• нематериальные активы — по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации;
• капитальные вложения — по фактическим затратам для застройщика (заказчика);
• оборудование — по фактической себестоимости приобретения;
• финансовые вложения (инвестиции в ценные бумаги, уставные капиталы других организаций, облигации, предоставленные займы и т. п.) — по фактическим затратам для инвестора;
• материальные ценности (материалы, топливо, запасные части, тара и другие материальные ресурсы) — по фактической их себестоимости;
• незавершенное производство — по фактической производственной себестоимости (в массовом и серийном производстве — по нормативной (плановой) себестоимости, или по прямым расходам, или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов);
• издержки обращения — в сумме издержек, приходящихся на остаток нереализованных товаров на предприятиях торговли и общественного питания;
• расходы будущих периодов — в сумме фактических произведенных расходов в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам;
• готовая продукция — по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• товары — по покупной стоимости;
• товары отгруженные, сданные работы и оказанные услуги — по полной фактической или нормативной (плановой) себестоимости;
• дебиторская задолженность — в сумме, признанной дебиторами;
• остатки средств по валютным счетам, другие денежные средства (включая денежные документы), ценные бумаги, дебиторская и кредиторская задолженность в иностранных валютах — в рублях, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу ЦБ РФ, действующему на последнее число отчетного периода.

Источники средств организации отражаются в балансе:

• уставный капитал — в размере, определенном учредительными документами;
• резервный капитал — в сумме неиспользованных средств этого капитала;
• резервы по сомнительным долгам — в течение года в сумме неиспользованных резервов, в конце отчетного года — в сумме созданных резервов на покрытие дебиторской задолженности организации;
• резервы на покрытие предстоящих расходов и платежей — в сумме неиспользованных резервов в течение года и в сумме резервов, переходящих на следующий год, — в балансе на конец отчетного года;
• доходы будущих периодов — в сумме, полученной в отчетном периоде, но относящейся к будущим отчетным периодам;
• прибыль — в сумме фактически полученной в отчетном периоде прибыли за вычетом авансового и фактического использования прибыли в отчетном периоде. Фактически полученный убыток отражается в активе баланса отдельной статьей. В годовой отчетности в валюту баланса включается лишь непокрытый убыток или нераспределенная прибыль отчетного года;
• кредиторская задолженность — в суммах фактических долгов кредиторам.

Порядок формирования отчета о прибылях и убытках организации

Бухгалтерская отчетность составляется на основании данных синтетического и аналитического учета. 

Перед составлением годового отчета организации обязательно проводят инвентаризацию имущества и обязательств, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация зданий, сооружений и других неподвижных объектов основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.

Данные вступительного баланса должны соответствовать данным утвержденного заключительного баланса за предыдущий год. В случае изменения вступительного баланса на 1 января отчетного года в пояснительной записке должны быть объяснены причины.

Изменения бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и к прошлому году (после их утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных. Указанный порядок исправления отчетных данных применяется при выявлении искажений отчетных данных в ходе проверок и инвентаризаций, проводимых самой организацией или контролирующими органами.

Если в ходе проверки годового бухгалтерского отчета установлено занижение доходов или финансовых результатов при отнесении на издержки производства и обращения не связанных с ними затрат, то исправление в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносится, а отражается в отчетности текущего года как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, в корреспонденции со счетами, по которым допущены искажения. В частности, излишнее списание сырья и материалов (при распределении отклонений или транспортно-заготовительных расходов) отражается записью: дебет счета 10 кредит счета 80, излишне начисленный износ основных средств — дебет счета 02 кредит счета 80, ошибочно отнесенные в затраты на производство продукции (издержки обращения) расходы, производимые за счет чистой прибыли, — дебет счета 88 кредит счета 80 и т. д.

Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации. Там, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией или специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

Отражение в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

Отражение событий после отчетной даты и их последствий в бухгалтерской отчетности регулируется Положением по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденным приказом Минфина РФ от 25.11.98 № 56н.

Отражение условных фактов хозяйственной деятельности и их последствий регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/98, утвержденным приказом Минфина РФ от 25.11.98 № 57н.

Событие после отчетной даты

Событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год. Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата, указанная в представляемой в адреса, определенные законодательством Российской Федерации, бухгалтерской отчетности при подписании ее в установленном порядке.

К событиям после отчетной даты относятся:

• события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;
• события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

К событиям, подтверждающим существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относятся:

• объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства;
• произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату;
• получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества), ценные бумаги которого котируются на фондовых биржах, подтверждающая устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений организации;
• продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснован;
• объявление дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате;
• обнаружение после отчетной даты того обстоятельства, что процент готовности объекта строительства, использованный для определения финансового результата по состоянию на отчетную дату методом "Доход по стоимости работ по мере их готовности", был необоснован;
• получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры;
• обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

К событиям, свидетельствующим о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность, относятся:

• принятие решения о реорганизации организации;
• приобретение предприятия как имущественного комплекса;
• реконструкция или планируемая реконструкция;
• принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;
• крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;
• пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации;
• прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;
• существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;
• непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;
• действия органов государственной власти (национализация и т.п.).

В бухгалтерской отчетности отражаются только существенные события после отчетной даты независимо от положительного или отрицательного их характера для организации.

Существенным является событие после отчетной даты, без знания которого невозможна достоверная оценка финансового состояния организации. Существенность события после отчетной даты устанавливается организацией самостоятельно. Последствия существенных событий после отчетной даты должны быть оценены в денежном выражении, для чего должен быть сделан соответствующий расчет.

В бухгалтерской отчетности последствия событий после отчетной даты отражаются путем:

• уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации (отражения в бухгалтерской отчетности);
• раскрытия соответствующей информации (описания в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности).

При возникновении событий после отчетной даты, приводящих к невозможности применения допущения непрерывности деятельности предприятия, данные события отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами до утверждения бухгалтерской отчетности в установленном порядке.

Порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете и отчетности налоговых последствий событий после отчетной даты устанавливается отдельным положением по бухгалтерскому учету.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Информация, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении отсутствует, то организация должна указать на это.

Условные факты хозяйственной деятельности

Условным фактом хозяйственной деятельности (далее — условный факт) признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователя бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации по состоянию на отчетную дату.

К условным фактам хозяйственной деятельности относятся:

• незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком, и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;
• не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;
• гарантии и другие виды обеспечения обязательств, выданные до отчетной даты в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;
• учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок погашения которых не наступил до даты подписания бухгалтерской отчетности;
• какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;
• гарантийные обязательства организации в отношении проданной ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;
• обязательства в отношении охраны окружающей среды;
• другие аналогичные факты.

Последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть: условный убыток, условная прибыль, условное обязательство, условный актив. Они должны быть оценены в денежном выражении, для чего должен быть сделан соответствующий расчет, основывающийся на доступной для организации информации.

В бухгалтерской отчетности должны отражаться существенные условные факты независимо от того, являются они благоприятными или неблагоприятными для организации. Существенность условного факта определяет организация исходя из общих требований бухгалтерской отчетности.

В зависимости от вероятности наступления условный факт отражается в бухгалтерской отчетности:

• признание этих последствий (отражение в бухгалтерской отчетности);
• раскрытие соответствующей информации (отражение в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности).

Вероятность наступления условного факта может быть: очень высокая (95% - 100%), высокая (50% - 95%), средняя (5% - 50%), малая (0 % - 5%).

Условное обязательство, порождаемое условным фактом, подлежит отражению в бухгалтерском балансе, а связанный с ним условный убыток — в отчете о прибылях и убытках за отчетный период, если одновременно:

• существует высокая вероятность, что будущие события подтвердят (принимая во внимание любое вероятное возмещение) снижение стоимости соответствующего актива или существование соответствующего обязательства по состоянию на отчетную дату;
• условное обязательство и условный убыток, порождаемые условным фактом, могут быть достаточно обоснованно оценены.

Условное обязательство и условный убыток, порождаемые условным фактом, отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годового бухгалтерского отчета в установленном порядке.

Порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете и отчетности налоговых последствий условных фактов устанавливается отдельным Положением по бухгалтерскому учету.

При наступлении соответствующего факта хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая этот факт хозяйственной деятельности.

При определении величины условного убытка организация может принять в расчет сумму встречного требования или сумму требования к третьим лицам, когда требования связаны с условным фактом, а вероятность удовлетворения их высокая.

Условная прибыль как финансовый результат условного факта раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках за отчетный период, если существует высокая вероятность того, что организация получит условную прибыль. При этом в бухгалтерской отчетности за отчетный период не отражаются ни доход, ни активы, а в синтетическом и аналитическом учете отчетного периода не производятся никакие записи.

Информация об условной прибыли, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, не должна содержать указания на степень вероятности или сумму, которую организация может получить.

При фактическом получении прибыли, признанной условной в бухгалтерской отчетности за отчетный период, в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая получение этой прибыли.

Условный убыток как финансовый результат условного факта раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках за отчетный период, если не выполняются условия высокой вероятности условных фактов или достаточной обоснованности их оценки. При этом в бухгалтерской отчетности за отчетный период не отражаются ни убыток, ни обязательство, а в синтетическом и аналитическом учете отчетного периода не производятся никакие учетные записи.

При фактическом получении убытка в периоде, следующем за отчетным, в бухгалтерском учете в общем порядке делается запись, отражающая получение этого убытка.

Наличие и сумма выданных организацией гарантий, обязательств, вытекающих из учтенных (дисконтированных) организацией векселей, и других аналогичных обязательств, принятых на себя организацией, как правило, раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках отчетного периода, независимо от вероятности убытка по таким фактам хозяйственной деятельности.

Информация об условном факте, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера этого условного факта и неопределенных событий, которые определяют последствия его, а также сформированную исходя из требования осмотрительности оценку последствий в денежном выражении (без учета налоговых последствий, порождаемых условным фактом). Если возможность оценить последствия условного факта в денежном выражении отсутствует, то организация должна указать на это.

В исключительных случаях, когда раскрытие информации наносит или может нанести ущерб организации в ходе урегулирования ею соответствующего условного факта, то организация может не раскрывать информацию в полном объеме. Организация должна указать в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках лишь общий характер условного факта и причину, по которой более подробная информация не раскрывается.

Условный убыток не отражается (не раскрывается) в бухгалтерской отчетности за отчетный период, если вероятность его как финансового результата условного факта малая.

При фактическом получении (реализации) убытка в периоде, следующем за отчетным, в бухгалтерском учете в общем порядке делается запись, отражающая получение этого убытка.

Сводная бухгалтерская отчетность и правила ее составления

Организация, имеющая дочерние и зависимые общества, кроме собственного бухгалтерского отчета составляет сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов таких обществ.

Сводная бухгалтерская отчетность — система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций: головной организации и ее дочерних обществ, а также зависимых обществ. По отношению к дочерним обществам головная организация выступает как основное общество (товарищество), по отношению к зависимым обществам — как обладающее (участвующее) общество.

Сводная бухгалтерская отчетность объединяет бухгалтерскую отчетность дочерних обществ и включает данные о зависимых обществах, являющихся юридическими лицами по законодательству места его государственной регистрации.

Бухгалтерская отчетность дочернего общества включается в сводную бухгалтерскую отчетность в следующих случаях:

• головная организация имеет более 50% голосующих акций акционерного общества или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;
• головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между головной организацией и дочерним обществом договором;
• при наличии у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.

Данные о зависимых обществах включаются в сводную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или более 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

До составления сводной бухгалтерской отчетности выверяются и регулируются все взаимозачеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации и дочерних обществ, а также между дочерними обществами.

Головная организация, имеющая дочерние и зависимые общества, составляет сводную бухгалтерскую отчетность путем объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и бухгалтерской отчетности дочерних обществ и включения данных об участии в зависимых обществах. Показатели бухгалтерской отчетности дочернего (зависимого) общества включаются в сводную бухгалтерскую отчетность с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций, доли в уставном капитале дочернего (зависимого) общества либо появления иной возможности определять решения, принимаемые дочерним обществом.

Сводная бухгалтерская отчетность составляется и представляется на русском языке в тысячах и миллионах рублей с одним десятичным знаком.

Правила объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность

В сводную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации и дочерних обществ. При ее составлении используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ. В ней объединяется бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ, составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.

Для включения в сводную бухгалтерскую отчетность показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества, составленной в иностранной валюте, пересчитываются в рубли следующим образом:

• стоимость активов и пассивов, величины доходов и расходов — по курсу ЦБ РФ, последнему по времени котировки в отчетном периоде;
• величина доходов и расходов, формирующих финансовые результаты деятельности дочернего общества, — с использованием курсов, действовавших на соответствующие даты совершения операций в иностранной валюте, либо с использованием средней величины курсов, исчисленной как результат от деления суммы произведений величин курсов и дней их действий в отчетном периоде на количество дней в отчетном периоде;
• разницы, возникающие в результате пересчета стоимости активов и пассивов, величины доходов и расходов, отражаются в сводном бухгалтерском балансе в составе добавочного капитала и отдельно раскрываются в пояснениях к сводному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках.

Сводная бухгалтерская отчетность включает в себя:

• сводный бухгалтерский баланс;
• сводный отчет о прибылях и убытках.

Сводный бухгалтерский баланс составляется разными способами, если:

• головная организация оплачивает уставный капитал дочерней по номиналу (акции, доли):
• головная организация имеет 100% уставного капитала дочерней;
• головная организация имеет выше 50%, но менее 100% уставного капитала дочерней;
• головная организация имеет 50% или менее 50% уставного капитала дочерней;
• головная организация оплачивает уставный капитал дочерней по цене выше номинала (акции, доли).

При составлении сводного бухгалтерского баланса, когда головная организация имеет 100% уставного капитала дочерней, данные головной организации и дочерних обществ объединяются путем построчного суммирования соответствующих данных с последующим исключением промежуточных результатов.

При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводный бухгалтерский баланс не включаются:

• финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации. Например, головная организация приобрела на 100 тыс. руб. 100% акций дочерней фирмы по номинальной стоимости. Приобретенные акции головной организацией включены в состав долгосрочных финансовых вложений (дебет счета 06, кредит счета 51); в дочерней организации — это оплаченный уставный капитал (дебет счета 51, кредит счета 85).

В сводном балансе данные о финансовых вложениях и уставном капитале будут выглядеть следующим образом:

(тыс. руб.)

• показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами. Например, долг головной организации дочерней составляет 10 000 руб., а дочерняя организация должна головной — 30 000 руб., в сводном балансе это будет выглядеть так:

(тыс. руб.)

• прибыль от операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами, включенная в балансовую стоимость имущества (основных средств, производственных запасов и др.) головной организации или дочерних обществ. Например, головная организация продала дочерней организации основные средства за 10 000 руб. Остаточная стоимость основных средств — 8 000 руб.

Головная организация получила прибыль в сумме 2 000 руб. (дебет счета 47 кредит счета 80), а дочерняя организация ввела в эксплуатацию основное средство в сумме 10 000 руб. (дебет счета 01 кредит счета 08).

В сводном балансе необходимо откорректировать эти данные (фрагменты баланса):

(тыс. руб.)

• дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам. В сводной бухгалтерской отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу. Например, дочернее общество начислило головной организации дивиденды в сумме 1 000 руб. (дебет счета 88 кредит счета 75), а головная организация начисленные дивиденды включила в балансовую прибыль (дебет счета 78 кредит счета 80).

В сводном балансе корректировка будет выглядеть так (фрагменты баланса):

(тыс. руб.)

При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и бухгалтерской отчетности дочернего общества, в котором головная организация имеет более 50%, но менее 100% голосующих акций акционерного общества или более 50%, но менее 100% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, в сводном бухгалтерском балансе выделяются отдельно расчетные показатели, отражающие долю меньшинства в уставном капитале.

В сводном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражает величину уставного капитала дочернего общества, не принадлежащего головной организации, доля меньшинства в сводном бухгалтерском балансе определяется исходя из величины капитала дочернего общества по состоянию на отчетную дату и процента не принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли не принадлежащей головной организации уставного капитала в его общей величине). За величину капитала дочернего общества на отчетную дату принимается итог раздела IV "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса за минусом статей "Фонд социальной сферы" и "Целевые финансирование и поступления".

В сводном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражается отдельной статьей "Доля меньшинства" за итогом раздела IV "Капитал и резервы", а составляющие капитал группы — за минусом доли меньшинства.

Например, головная организация приобрела 60% акций дочерней организации по номинальной стоимости. Уставный капитал дочерней организации составляет 100 000 руб.

В этом случае финансовые вложения головной организации в дочернюю составляют 60 000 руб. (дебет счета 06 кредит счета 51). При корректировке данных для сводного баланса инвестиции головной организации в дочернюю вычитаются из ее акционерного капитала, а разница (40 000 руб.) — представляет долю меньшинства.

Если головная организация имеет 50% и менее голосующих акций акционерного общества или уставного капитала в обществе с ограниченной ответственностью, то показатели активов и пассивов дочернего общества в этом случае для включения в сводную бухгалтерскую отчетность определяются исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

В сводном балансе данная информация будет выглядеть так (фрагмент баланса):

(тыс. руб.)

В случае, если дочернее общество равновелико (по 50% принадлежит двум головным организациям), показатели активов и пассивов такого дочернего общества, подлежащие включению в сводную отчетность каждой головной организацией, определяются исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

В этом случае при формировании сводного бухгалтерского баланса на первом этапе при постатейном суммировании данные учитываются не в полной величине, а в сумме, пропорциональной доле головной организации в уставном капитале дочерней.

Последующие этапы идентичны по содержанию методу полного сведения данных.

Если при объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочернего общества балансовая оценка у головной организации финансовых вложений в дочернее общество отличается от номинальной стоимости акций дочернего общества (стоимостной оценки доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества), то указанная разница отражается в сводном бухгалтерском балансе отдельной статьей "Деловая репутация дочерних обществ". Если номинальная стоимость акций дочернего общества (стоимостная оценка доли участия головной организации в уставном капитале) ниже балансовой оценки финансовых вложений головной организации в дочернее общество, то статья "Деловая репутация дочерних обществ" показывается в группе статей "Нематериальные активы" сводного бухгалтерского баланса. Если номинальная стоимость акций дочернего общества (стоимостная оценка доли участия головной организации в уставном капитале) превышает балансовую оценку финансовых вложений головной организации в дочернее общество, то статья "Деловая репутация дочерних обществ" показывается между разделами IV "Капитал и резервы" и V "Долгосрочные пассивы" сводного бухгалтерского баланса. Например, головная организация приобрела 100% акций дочерней организации за 115 000 руб. (номинал — 100 000 руб.). Данное превышение в сводном балансе отражается как нематериальный актив (деловая репутация дочерних обществ):

(тыс. руб.)

Сводный отчет о прибылях и убытках головной организации и дочерних обществ формируется путем построчного суммирования соответствующих данных с последующим исключением доходов и расходов, возникающих в результате операций внутри группы.

При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводный отчет о прибылях и убытках не включаются:

• выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной головной организации и затраты, приходящиеся на эту реализацию;
• дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации, либо другими дочерними обществами той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам. В сводном отчете о финансовых результатах отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу;
• любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной головной организации.

Например, между головной и дочерними организациями (доля головной - 100%) имеют место следующие сделки:

• головная организация продала дочерней продукцию на сумму 100 000 руб.; дочерняя организация в свою очередь реализовала данную продукцию лицам, не входящим в группу;
• дочерняя организация выплатила головной организации в виде дивидендов 10 000 руб.

Сводный отчет о финансовом результате формируются следующим образом:

(тыс. руб.)

Правила включения данных о зависимых обществах в сводную бухгалтерскую отчетность

Данные о зависимых обществах в сводную бухгалтерскую отчетность включаются посредством отражения в ней двух расчетных показателей:

• показатель, отражающий стоимостную оценку участия головной организации в зависимом обществе, показывается в сводном бухгалтерском балансе отдельной статьей в группе статей "Долгосрочные финансовые вложения" по величине, рассчитываемой следующим образом: фактические затраты, произведенные организацией при осуществлении (покупке и др.) инвестиций, плюс (минус) доля головной организации в прибылях (убытках) зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций;
• показатель, отражающий долю головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период, рассчитывается исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли, принадлежащей головной организации, уставного капитала в его общей величине).

Доля головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период отражается в сводном отчете о финансовых результатах отдельной статьей "Капитализированный доход (убыток)" после группы статей по внереализационным доходам и расходам и включается в финансовый результат деятельности группы.

При определении величины показателя участия зависимого общества, подлежащего отражению в сводной бухгалтерской отчетности, фактические затраты, произведенные головной организацией при осуществлении инвестиций, корректируются на суммы изменения капитала зависимого общества, не отраженные на счете прибылей и убытков зависимого общества. В частности, корректировка производится в случае произведенной зависимым обществом переоценки основных средств, безвозмездного получения зависимым обществом ценностей.

При объединении отчетности головной и дочерней организации, при наличии у головной организации более 50%, но менее 100% акций акционерного общества или уставного капитала дочерней организации, в сводном отчете о прибылях и убытках выделяются показатели, отражающие долю меньшинства в финансовом результате.

В сводном отчете о прибылях и убытках деятельности показатель доли меньшинства отражает величину финансового результата деятельности дочернего общества, не принадлежащую головной организации. Доля меньшинства для составления сводного отчета о прибылях и убытках определяется исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка дочернего общества за отчетный период и процента не принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли, не принадлежащей головной организации уставного капитала в его общей величине).

В сводном отчете о прибылях и убытках показатель доли меньшинства показывается отдельной статьей "Доля меньшинства" по вписываемой строке 165, а доходы и расходы, формирующие финансовый результат деятельности группы, — за минусом доли меньшинства.

Если показатель доли меньшинства в убытках дочернего общества за отчетный период больше показателя доли меньшинства в капитале этого общества на отчетную дату, то на сумму исчисленной разницы между этими показателями расчетно подлежит уменьшению величина резервного капитала, а при его недостаточности — добавочного и затем уставного капитала дочернего общества, включаемых в сводную бухгалтерскую отчетность.

Если головная организация имеет 50% и менее голосующих акций в акционерном обществе или 50% и менее уставного капитала в обществе с ограниченной ответственностью, то в этом случае финансовый результат деятельности дочернего общества в части доходов и расходов для включения в сводный отчет о прибылях и убытках определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

За величину капитала зависимого общества на отчетную дату принимается итог раздела IV "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса за минусом статей "Фонд социальной сферы" и "Целевые финансирование и поступления".

Если величина показателя, отражающего долю головной организации в убытках зависимого общества за отчетный период, равна или больше величины показателя, отражающего стоимостную оценку участия головной организации в зависимом обществе, уменьшенного на величину показателя, отражающего долю головной организации в убытках зависимого общества за отчетный период, то указанные показатели не включаются в сводную бухгалтерскую отчетность.