Учет готовой продукции и ее реализации

Понятие готовой продукции и ее оценка

Готовой продукцией называется продукция, которая полностью закончена обработкой, принята техническим контролем и сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки. Изделия, не прошедшие всех стадий обработки и не принятые техническим контролем, учитываются в составе незавершенного производства.

Для организаций, выполняющих работы и оказывающих услуги, продукцией их производственной деятельности являются выполненные для других предприятий работы и оказанные услуги. В составе незавершенного производства остаются продукция, работы и услуги, подлежащие сдаче заказчику и не оформленные актами приемки.

Готовая продукция оценивается по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости в зависимости от установленного учетной политикой варианта учета. В этой оценке она отражается в балансе организации.

При синтетическом учете готовой продукции по фактической производственной себестоимости аналитический учет отдельных наименований готовой продукции ведется также по фактической производственной себестоимости или по учетным ценам.

Оценка готовой продукции по фактической производственной себестоимости применяется, как правило, в индивидуальном производстве продукции. Для других производств такой способ оценки слишком трудоемок, поэтому применяется оценка готовой продукции по учетным ценам. В качестве учетных цен могут быть использованы плановая себестоимость, отпускная цена и т. п.

При изменении в текущем учете учетных цен обособленно выделяются отклонения фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Эти отклонения отражаются не по отдельным наименованиям, а по однородным группам готовых изделий.

При списании отгруженной готовой продукции относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам определяется по проценту, исчисленному исходя из соотношения суммы отклонений на остаток готовой продукции на начало месяца и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам (см. таблицу). Сумма отклонений фактической производственной себестоимости от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается дополнительной или сторнировочной записью (в зависимости от того, представляют ли они перерасход или экономию) на счетах аналогично отгрузке готовой продукции.

Расчет отклонений фактической себестоимости от учетных цен отгруженной и реализованной продукции (руб.)

Показатели	По учетным ценам	Отклонение (+,-)	По фактической себестоимости
1. Готовая продукция на начало месяца	25 000	-5000	20 000
2. Поступило продукции за месяц	22 000	-7000	15 000
3. Итого (п. 1 + п. 2)	47 000	-12 000	35 000
4. Процент отклонений
5. Отгружено и реализовано за месяц	30000	-7650	22 350

При организации синтетического учета готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости аналитический учет отдельных наименований готовой продукции ведется в этой же оценке. По окончании отчетного периода (месяца) определяются и отдельно учитываются отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции.

Синтетический учет готовой продукции

Жизненный цикл готовой продукции на предприятии составляют этапы: выпуск из производства— отпуск (отгрузка) покупателям. В соответствии с этим в учете выделяются следующие группы учетных операций: учет выпуска, учет отгрузки (отпуска) и учет расходов, связанных со сбытом.

Для учета готовой продукции и ее отгрузки используется активный счет 40 "Готовая продукция", общий порядок записей на котором представлен ниже:

Учет выпуска готовой продукции

Выпуск готовой продукции и сдача ее на склад оформляются приемо-сдаточными накладными, а выполненные работы или оказанные услуги — приемо-сдаточными актами. На основании накладных составляются ведомости выпуска продукции за отчетный месяц.

Сданная на склад готовая продукция учитывается аналогично учету материальных ценностей в карточках или в книгах количественно-сортового учета. Карточки складского учета открываются на каждое наименование изделий. Записи в карточках производятся по каждому приходному и расходному документу с выведением остатка после каждой записи.

Учет выпуска готовой продукции организуется по одному из двух вариантов: с использованием счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" или без него. Избранный вариант учета указывается в учетной политике организации.

Счет 37 используется тогда, когда учет готовой продукции на счете 40 ведется по нормативной (плановой) себестоимости. На счете 37 обобщается информация о выпущенной продукции (работах, услугах) и выявляются отклонения фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) от нормативной (плановой) себестоимости. Выявленные отклонения ежемесячно списываются на счета 40 "Готовая продукция", 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", поэтому счет 37 сальдо не имеет.

Учет выпуска готовой продукции без применения счета 37 является наиболее распространенным в отечественной практике. Продукция, изготовленная для реализации, а также частично предназначенная для собственных нужд предприятия, приходуется на склад с отражением по дебету счета 40 "Готовая продукция" и кредиту производственных счетов (20, 23). Поступающая систематически (ежедневно) на склад из производства и отгружаемая со склада продукция в течение месяца учитывается по учетным ценам. По окончании месяца определяется фактическая производственная себестоимость, и на величину отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости выпущенной продукции по учетным ценам даются корректировочные записи (обычная или сторнировочная):

Д-т сч. 40 "Готовая продукция"
К-т счетов 20 "Основное производство",
       23 "Вспомогательные производства".

Учет отгрузки готовой продукции

Отгрузка и отпуск готовой продукции осуществляется складом на основании приказов-накладных. При отгрузке железнодорожная станция выписывает транспортную накладную, которая сопровождает груз в пути, а отправителю выдается квитанция железнодорожной накладной. Данные железнодорожной накладной записываются в счет-фактуру и платежные документы, которые сдаются в банк или передаются покупателю.

Отгрузка (отпуск) продукции производится в соответствии с заключенными договорами или непосредственно в процессе свободной продажи. У приобретателя право собственности на продукцию по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (ст. 223 ГК РФ). Передачей продукции признается вручение ее приобретателю, сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю. Продукция считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. К передаче продукции приравнивается передача коносамента или иного товаросопроводительного документа на нее.

Отгруженная или сданная на месте покупателям готовая продукция, расчетные документы за которую представлены этим покупателям, списывается со счета 40 в дебет счета 46 в порядке ее реализации, в той оценке, в которой она учитывалась на счете 40. При организации учета на счете 40 готовой продукции по фактической производственной себестоимости систематический (ежедневный) отпуск конкретных наименований изделий производится, как правило, по учетным ценам. Фактическая производственная себестоимость отгруженной и отпущенной продукции определяется расчетным путем по окончании месяца. Исчисляется процентное отношение фактической себестоимости остатка на начало месяца и поступившей из производства готовой продукции к их стоимости по учетным ценам. По выявленному проценту, распространенному на стоимость остатка готовой продукции на конец месяца по учетным ценам, определяется фактическая себестоимость готовой продукции на складе. Затем из фактической себестоимости остатка готовой продукции на начало месяца и поступившей за месяц готовой продукции вычитается фактическая себестоимость остатка готовой продукции на конец месяца. Пример такого расчета приведен ниже.

Расчет фактической производственной себестоимости отгруженной продукции (руб.)

Показатели	Учетная группа 1
	по учетным ценам	по фактической себестоимости
1. Остаток готовой продукции на начало месяца	50000	40 000
2. Поступило готовой продукции за месяц	102 000	81 000
3. Итого	152000	121 000
4. Процент фактической себестоимости
5. Отгружено готовой продукции за месяц	132 000	121 000 – 15 920 =105 080
6. Остаток готовой продукции на конец месяца	20000

Может применяться и другой способ определения фактической себестоимости отгруженной продукции, при котором отгруженная продукция по учетным ценам корректируется на сумму отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам. Пример расчета приведен ниже.

Одновременно со списанием фактической себестоимости отгруженной продукции (кредит счета 40, дебет счета 46) на суммы предъявленных покупателям расчетных документов показывается увеличение задолженности покупателей за продукцию по дебету счета 62 и кредиту счета 46 и начисляется НДС и акциз (по акцизной продукции) по дебету счета 46 и кредиту счета 68 или 76.

Если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, использования, распоряжения отгруженной продукцией и риска случайной гибели от предприятия к покупателю или готовая продукция передается другим организациям для реализации на комиссионных началах, то при ее фактической отгрузке или передаче производится ее списание со счета 40 на счет 45 "Товары отгруженные". Счет 45 — активный. Отгруженная продукция учитывается на счете 45 по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости в зависимости от установленного учетной политикой варианта учета.

Расчет отклонений фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам отгруженной и реализованной продукции (руб.)

Показатели	По учетным ценам	Отклонения (+,-)	По фактической себестоимости
1. Готовая продукция на начало месяца	50 000	-10 000	40 000
2. Поступило готовой продукции за месяц	102 000	-21 000	81 000
3. Итого	152 000	-31 000	121 000
4. Процент отклонений
5. Отгружено готовой продукции за месяц	132 000		105 085
6. Остаток готовой продукции на конец месяца	20000	-4 085	15 915

На счете 45 отгруженная продукция числится до момента перехода права собственности на нее к покупателю. С наступлением этого момента (при экспорте — предъявление покупателям расчетных документов, в комиссионной торговле — поступление извещения комиссионера о реализации переданных ему изделий, в договоре купли-продажи моментом перехода права собственности может быть указан момент оплаты отгруженной продукции и др.) продукция считается реализованной и списывается с кредита счета 45 в дебет счета 46.

Учет коммерческих расходов

В процессе реализации продукции организация производит расходы по ее сбыту и доведению до потребителей, т. е. коммерческие расходы. Они включают расходы на тару и упаковку готовой продукции на складах организации; на доставку продукции на станцию (пристань) отправления, погрузку в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим предприятиям; на рекламу и др.

Учет коммерческих расходов ведут организации отраслей материального производства на активном счете 43 "Коммерческие расходы".

Порядок списания расходов зависит от того, чем руководствуется организация при отражении операций реализации продукции. Если организация руководствуется общим порядком перехода права собственности на отгруженную продукцию с момента ее отгрузки и предъявления покупателям расчетных документов, то в этом случае сумма коммерческих расходов, относящаяся к реализации продукции, списывается со счета 43 на счет 46. При этом расходы на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов, включаются в себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем. При невозможности такого отнесения они могут распределяться между отдельными видами реализованной продукции ежемесячно, исходя из веса, объема, производственной себестоимости или других показателей, предусмотренных в отраслевых инструкциях по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Все остальные коммерческие расходы (за исключением расходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно относятся на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

Коммерческие расходы, относящиеся к остатку неотгруженной (нереализованной) продукции, остаются на счете 43 и при составлении баланса отражаются по статье "прочие запасы и затраты".

Если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности на отгруженную продукцию от предприятия к покупателю (например, по оплате продукции), то в этом случае коммерческие расходы учитываются на счете 43 до указанного в договоре момента перехода права собственности на продукцию. При его наступлении на отгруженную продукцию (с которого продукция считается реализованной) коммерческие расходы списываются с кредита счета 43 в дебет счета 46. При этом если не вся отгруженная продукция перешла в собственность покупателя, то возникает необходимость распределения коммерческих расходов между реализованной продукцией (которая перешла в собственность покупателя) и отгруженной продукцией (которая не перешла в собственность покупателя). В этом случае счет 43 имеет сальдо и оно показывает величину коммерческих расходов, приходящихся на отгруженную продукцию, которая не перешла в собственность покупателя. При составлении баланса сальдо по счету 43 присоединяется к сальдо по счету 45 без бухгалтерской проводки.

Коммерческие расходы не относятся на себестоимость работ и услуг, не реализованных на сторону.

Учет реализации продукции (работ, услуг) и расчетов с покупателями (заказчиками)

Процесс реализации представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и продажей продукции. Реализация продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами с покупателями (заказчиками). Цель отражения хозяйственных операций по реализации на счетах бухгалтерского учета — выявление финансового результата от реализации продукции (работ, услуг). Расчет финансового результата производится ежемесячно на основании документов, подтверждающих реализацию продукции (работ, услуг).

Для учета реализации используется бессальдовый счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

На счете 46 как по дебету, так и по кредиту отражается один и тот же объем реализации продукции (работ, услуг), но в разных оценках — по кредиту — по ценам реализации (свободным, договорным и т. п.), а по дебету — по полной себестоимости с НДС, акцизом и аналогичными обязательными платежами. Сопоставляя выручку от реализации продукции (работ, услуг) с суммой, отраженной по дебету счета 46, выявляют результат от реализации продукции (работ, услуг) — прибыль или убыток, который относят на счет 80 "Прибыли и убытки".

Операции на счете 46 отражаются по моменту перехода права собственности на продукцию (работы, услуги) от организации к покупателю (заказчику). При этом налогообложение реализованной продукции осуществляется в зависимости от выбранного учетной политикой варианта.

По мере предъявления покупателям (заказчикам) расчетных документов за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги организации отражают по кредиту счета 46 и дебету счета 62 сумму, на которую покупателям (заказчикам) предъявлены расчетные документы. Одновременно себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) списывается с кредита счетов 40, 45, 20, 37, 43 в дебет счета 46. НДС относится в дебет счета 46 в корреспонденции со счетом 68 или 76 в зависимости от принятого учетной политикой организации момента определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом";

• по отгрузке и предъявлении покупателям (заказчикам) расчетных документов—
• по оплате —

  Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
  К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Акциз начисляется по дебету счета 46 и кредиту счета 68.

Списание отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг в дебет счета 46 производится по-разному в зависимости от принятой учетной политики организации.

В случае учета готовой продукции (работ, услуг) по фактической производственной себестоимости величина отгруженной продукции (работ, услуг) списывается в дебет счета 46 в этой же оценке:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 40 "Готовая продукция";

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 20 "Основное производство".

• фактическая производственная себестоимость продукции —
• фактическая производственная себестоимость выполненных работ и оказанных услуг —

Если учет готовой продукции ведется по нормативной (плановой) себестоимости, то фактическая производственная себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) слагается в результате списания в дебет счета 46 двух сумм:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т счетов 40, 20;

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 37 "Выпуск продукции (работ и услуг)".

• нормативной (плановой) себестоимости —
• отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости —

Если учетной политикой предприятия предусмотрено списание общехозяйственных расходов в качестве условно-постоянных непосредственно в дебет счета 46, то себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) списывается следующим образом:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т счетов 40, 20;

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 37 "Выпуск продукции (работ и услуг)";

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы".

• фактическая или нормативная (плановая) цеховая себестоимость —
• отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости —
• общехозяйственные расходы —

Коммерческие расходы, произведенные в отчетном периоде и относящиеся к реализованной продукции, списываются на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) —

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"
К-т сч. 43 "Коммерческие расходы".

Если договором поставки обусловлен отличный от вышеуказанного общего порядка момент перехода права владения, пользования, распоряжения продукцией и риска ее случайной гибели от организации к покупателю (заказчику), то в этом случае принятые на учет по счету 45 "Товары отгруженные" списываются в дебет счета 46 с момента перехода продукции в собственность покупателя.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на одноименном активном счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Покупатель оплачивает поставленную продукцию с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. Если соглашением сторон порядок и формы расчетов не определены, то расчеты осуществляются платежными поручениями.

В соответствии с заключенными договорами организация может получать авансы под поставку материальных ценностей, под выполнение работ или при оплате продукции и работ по частичной их готовности.

Для учета полученных от покупателя (заказчика) авансов (предварительной оплаты) используется пассивный счет 64 "Расчеты по авансам полученным".

Суммы полученных организацией авансов (предварительной оплаты) отражаются на счете 64 в виде кредиторской задолженности в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Одновременно начисляется НДС, подлежащий взносу в бюджет, с суммы полученного аванса (предварительной оплаты) по установленной ставке. На сумму начисленного налога уменьшается сумма аванса (предварительной оплаты) на счете 64 и увеличивается задолженность бюджету, что отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 64 "Расчеты по авансам полученным"
К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом (НДС)".

При отгрузке продукции, выполненных работ (услуг) на сумму начисленного налога на добавленную стоимость сначала делается обратная запись (дебет сч. 68 НДС, кредит сч. 64) на восстановление его в сумме аванса (предварительной оплаты), а затем отражаются все операции, связанные с реализацией продукции (работ, услуг).

Зачет полученных авансов (предварительных оплат) производится бухгалтерской записью:

Д-т сч. 64 "Расчеты по авансам полученным"
К-т сч. 62 "Расчеты с потребителями и заказчиками".

Если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования, распоряжения продукцией и риска ее случайной гибели от организации к покупателю (заказчику), то в этом случае зачет полученных авансов (предварительных оплат) производится записью:

Д-т сч. 64 "Расчеты по авансам полученным"
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Учет реализации продукции (работ, услуг) в условных денежных единицах

В соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 317 ГК РФ) организации имеют право производить расчеты в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.

При реализации продукции (работ, услуг) в договоре может быть установлена сумма оплаты в условных денежных единицах, чаще всего в долларах США, по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. В этом случае при отгрузке продукции (выполнении работ, оказании услуг) величина дебиторской задолженности покупателя определяется на дату отгрузки путем умножения величины условных денежных единиц (долларов США) на курс ЦБ РФ на дату отгрузки. Задолженность покупателем погашается в сумме, эквивалентной величине условных денежных единиц по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. Таким образом, между размерами задолженности покупателя на дату отгрузки и на дату оплаты возникает суммовая разница, которая может быть положительной или отрицательной.

Суммовые разницы списываются на счет 80 "Прибыли и убытки". Положительные суммовые разницы облагаются НДС и включаются в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Отрицательные суммовые разницы не уменьшают налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Пример. Организация отгрузила продукцию, стоимость которой составляет 1200 усл. ед., курс 1 усл. ед. на дату отгрузки равен 20 руб.:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" 24 000 руб.

Оплата продукции произведена покупателем, курс 1 усл. ед. на дату оплаты составляет 22 руб.:

Д-т сч. 51 "Расчетный счет"
К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" 26 400 руб.

Начисляется НДС с суммовой разницы (26 400 - 24 000 = 2400 руб.; 2400 х 0,1667 = 400 руб.):

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом" (НДС) 400 руб.

Суммовая разница списывается на финансовый результат (2400 — 400 = 2000 руб.):

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
К-т сч. 80 "Прибыли и убытки" 2000 руб.

Учет реализации по договорам мены

Товарообменные операции производятся организациями на основе договора мены. По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами, если законом или договором мены не предусмотрено иное (ст. 570 ГК РФ).

Товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязательства.

В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

Поскольку по договору мены предусмотрен переход права собственности на обмениваемые товары одновременно после исполнения обязательств по передаче товара обеими сторонами, то в учете отражаются два возможных варианта:

• произведена отгрузка товара покупателю, встречный товар от него пока не получен; оприходование встречного товара производится позже отгрузки;
• оприходован встречный товар, отгрузка товара покупателю пока не осуществлена; отгрузка товара производится позже оприходования.

В первом варианте при отгрузке товара покупателю не происходит перехода права собственности на отгружаемый товар, так как не получен встречный товар, поэтому произведенная отгрузка отражается на счете 45 по фактической производственной себестоимости продукции (покупной стоимости товара)

Д-т сч. 45 "Товары отгруженные"
К-т счетов 40 "Готовая продукция",
     41 "Товары".

При получении встречного товара переход права собственности на него происходит в момент оприходования, так как отгрузка товара покупателю уже произошла и поэтому полученные товары сразу отражаются на счетах материальных ценностей с выделением НДС:

Д-т счетов 08, 10, 12, 41
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

Д-т сч. 19 НДС
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Поскольку оба встречных обязательства выполнены, появляется возможность отразить отгрузку товара на счетах реализации (дебет сч. 62, кредит сч. 46) и произвести зачет встречной задолженности (дебет сч. 60, кредит сч. 62).

Затем списывается фактическая себестоимость (покупная стоимость) товаров на счет реализации (дебет сч. 46, кредит сч. 45), начисляется НДС (дебет сч. 46, кредит сч. 68) и далее отражаются операции по расчету финансового результата на счете 46 и списание его на счет 80. Кроме того, так как произошла оплата приобретения материальных ценностей, зачитывается входной НДС (дебет сч. 68 НДС, кредит сч. 19 НДС).

При оприходовании встречных товаров по второму варианту не происходит перехода права собственности на них, так как не выполнено встречное обязательство по отгрузке товара покупателю, поэтому полученный товар учитывается на забалансовом счете по договорной стоимости (дебет счета 002).

В этом случае нельзя полученные материальные ценности использовать на производственные цели, реализовать их, так как материальные ценности не являются собственностью покупателя.

При отгрузке продукции (товара) покупателю переход права собственности на него происходит в момент отгрузки, так как встречная поставка материальных ценностей уже произошла и поэтому отгрузка сразу отражается на счетах реализации:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Поскольку оба встречных обязательства уже выполнены, то появляется возможность оприходовать встречный товар на счетах материальных ценностей с выделением НДС (кредит счета 002; дебет счета 08, 10, 12, 41, кредит счета 60; дебет счета 19 (НДС), кредит счета 60) и произвести взаимный зачет обязательств (дебет счета 60, кредит счета 62).

Далее на счет 46 начисляется НДС (дебет счета 46, кредит счета 68 (НДС)), списывается фактическая себестоимость (покупная стоимость) реализованных товаров (дебет счета 46, кредит счетов 40, 41, 43 и др.), определяется финансовый результат от реализации и списывается на счет 80 "Прибыли и убытки".

Кроме того, по оплаченным материальным ценностям производится зачет НДС:

Д-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом" (НДС)
К-т сч. 19 "НДС по приобретенным ценностям".

Доходы организации в соответствии со стандартом бухгалтерского учета

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (введено в действие с 01.01.2000 г.) доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не признаются доходами поступления:

• налогов;
• сумм в пользу комитента, принципала и т. д.;
• предварительной оплаты, авансов, задатков, залога (если договором предусмотрена передача имущества залогодержателю);
• в погашение кредита, займа.

В зависимости от характера доходов, условий их получения и направлений деятельности организации доходы подразделяются на:

• доходы от обычных видов деятельности;
• операционные доходы;
• внереализационные доходы;
• прочие поступления (включая чрезвычайные расходы).

Состав доходов организации представлен ниже.

* Если предметом деятельности организации является сдача активов в аренду, участие в уставных капиталах других организаций.

** Если сдача активов в аренду, участие в уставных капиталах других организаций не является предметом деятельности организации.

Выручка от обычных видов деятельности (В) определяется исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности:

В = ДЗ и (или) В = Д + ДЗ,

где ДЗ — дебиторская задолженность;
      Д — поступления денежных средств и иного имущества.

Размер выручки определяется:

• по цене продукции (товара, работы, услуги), установленной договором;
• по цене продукции (товара, работы, услуги), по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) при отсутствии цены в договоре и невозможности ее установления по условиям договора.

В случаях отсрочки платежа (продажа на условиях коммерческого кредита) выручка принимается к учету в полной сумме дебиторской задолженности (В = ДЗ).

По договорам мены (бартер) выручка принимается к учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установления стоимости полученных организацией товаров (ценностей), выручка определяется по стоимости продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией.

Если по договору предоставляются скидки (накидки), то выручка отражается с учетом всех предоставленных организации скидок (накидок).

Если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), то выручка определяется с учетом (увеличивается или уменьшается) суммовой разницы (с 01.01.2000 г.).

Прочие поступления принимаются к бухгалтерскому учету следующим образом:

• поступления от продажи имущества, проценты, полученные. за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности;
• штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, возмещения причиненных организации убытков в суммах, присужденных судом или признанных должником;
• полученные безвозмездно активы по рыночной стоимости. Рыночная стоимость указанных активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы;
• кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, в сумме, в которой она была отражена в бухгалтерском учете организации;
• суммы дооценки активов в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов;
• иные поступления в фактических суммах.

Прочие поступления зачисляются на счет "Прибыли и убытки" организации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета установлен другой порядок (например, продажа имущества через счета 47, 48).

Выручка от обычных видов деятельности признается в учете при наличии следующих условий:

• организация имеет право на получение этой выручки (если оно вытекает из конкретного договора или подтверждено иным соответствующим образом);
• сумма выручки может быть определена;
• имеется уверенность в увеличении экономических выгод организации в результате конкретной операции (при получении оплаты либо отсутствии неопределенности в ее получении);
• право собственности на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
• расходы в связи с этим доходом могут быть определены.

Если не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Выручку от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) с длительным циклом изготовления организация может признавать по мере готовности продукции (работы, услуги), если возможно определить готовность изделия (работы, услуги), или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом. В отношении разных по характеру и условиям изготовления изделий (выполнения работ, оказания услуг) организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки.

Прочие поступления в виде операционных доходов признаются в учете аналогично выручке от обычных видов деятельности.

В учете признаются такие внереализационные доходы:

• штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, возмещения причиненных организации убытков — в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании, или они признаны должником;
• кредиторская (в том числе депонентская) задолженность, по которой истек срок исковой давности, — в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;
• суммы дооценки активов — в отчетном периоде по дате переоценки;
• иные поступления — по мере образования (выявления).

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности раскрытию подлежит следующая информация:

• о порядке признания выручки организации;
• о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

В отчете о прибылях и убытках доходы отражаются с подразделением на:

• выручку;
• операционные доходы;
• внереализационные доходы;
• чрезвычайные расходы (в случае возникновения).

Показатели, составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности.

Операционные и внереализационные доходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках за минусом расходов, относящихся к этим доходам, когда:

• правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;
• эти доходы и расходы не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

По договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, раскрытию подлежит следующая информация:

• общее количество организаций с указанием тех, на которые приходится основная часть такой выручки;
• доля выручки, полученной по таким договорам;
• способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.