Учет финансовых результатов - Бухгалтерский учет (Бабаев Ю.А.)

1. Структура и порядок формирования финансовых результатов
2. Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов и чрезвычайных доходов и расходов
3. Учет нераспределенной прибыли
4. Раскрытие информации о доходах в бухгалтерской отчетности

Структура и порядок формирования финансовых результатов

Основным показателем финансово-хозяйственной деятельности организации является финансовый результат, который представляет собой прирост (уменьшение) стоимости собственного капитала организации за отчетный период.

Финансовый результат формируется на активно-пассивном счете 99 «Прибыли и убытки». Этот счет имеет одностороннее сальдо. В течение года нарастающим итогом по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» записываются убытки и потери, а по кредиту — прибыли и доходы. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период. Кредитовое сальдо счета 99 «Прибыли и убытки» означает прибыль, дебетовое сальдо — убыток.

Пример 1. Обороты по счету 99 «Прибыли и убытки» за I квартал составили: по дебету — 10 000 руб., по кредиту — 12 500 руб. Сальдо на 1 апреля кредитовое, т.е. получена прибыль в размере 2500 руб. Обороты за П квартал составили: по дебету — 15 000 руб., по кредиту — 13 500 руб., а за полугодие с начала года оборот по дебету составил — 25 000 руб., по кредиту — 26 000 руб. Финансовый результат за полугодие: прибыль 1000 руб. (26 000 руб. — 25 000 руб.). В таком порядке определяют сальдо на счете 99 «Прибыли и убытки» до конца отчетного года.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается в течение года на счете 99 «Прибыли и убытки» из:

• прибыли или убытка от обычных видов деятельности;
• прочих доходов и расходов;
• потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности;
• сумм начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежей по перерасчетам по этому налогу исходя из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций.

Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов и чрезвычайных доходов и расходов

Основную часть прибыли (убытка) организация получает от продажи готовой продукции, товаров, работ и услуг. Финансовый результат от их продажи определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин, налога с продаж и других вычетов, предусмотренных законодательством, и затратами на ее производство и реализацию. Так как затраты, связанные с производством и продажей продукции (работ, услуг), оказывают непосредственное воздействие на себестоимость, их перечень строго регламентирован.

Торговые, снабженческие и сбытовые организации определяют результат от продажи товаров путем вычитания из их продажной стоимости покупной стоимости и сумм расходов на продажу, относящихся к проданным товарам за отчетный месяц.

Результат от продажи продукции, работ, услуг и товаров выявляют на активно-пассивном счете 90 «Продажи». По дебету этого счета отражается фактическая себестоимость проданной продукции, покупная стоимость проданного товара, расходы, связанные с выполненными работами и оказанными услугами, НДС, налог с продаж и другие расходы. По кредиту счета отражается выручка от продажи продукции, товаров, работ, услуг. Сравнивая оборот дебета и кредита счета 90 «Продажи» определяют результат (в виде прибыли или убытка), который ежемесячно списывают со счета 90 «Продажи» на счет 99 «Прибыли и убытки».

При получении прибыли делается "бухгалтерская запись:

Д-т 90 «Продажи»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Полученный убыток отражается записью:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 90 «Продажи».

Счет 90 «Продажи» закрывается и сальдо не имеет.

Операционные и внереализационные доходы и расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду операционных и внереализационных доходов и расходов.

Операционные доходы ирасходы, учитываемые на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) представляют собой:

• результаты от продажи основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей, иностранной валюты; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
• доходы и расходы от сдачи имущества в аренду; прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), и т.д. Результаты от продажи и прочего выбытия основных средств (ликвидация в результате непригодности к дальнейшей эксплуатации, передача в уставный капитал других организаций, дарение физическим или юридическим лицам) в виде прибыли или убытка, как уже отмечалось выше, определяются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 субсчета «Прочие расходы» отражается остаточная стоимость выбывших основных средств, расходы, связанные с их выбытием, суммы НДС, полученные в составе выручки при продаже основных средств. По кредиту счета 91 субсчета «Прочие доходы» отражается выручка от продажи основных средств. Полученный результат переносится на счет 99 «Прибыли и убытки».

При получении прибыли делается бухгалтерская запись:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Полученный убыток отражается:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов».

Однако следует помнить, что убыток от выбытия основных средств не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Аналогично в бухгалтерском учете отражаются результаты от продажи другого имущества организации (нематериальные активы, материалы, иностранная валюта и т.д.).

Доходы от участия в других организациях возникают при получении организацией части прибыли других организаций и дивидендов по акциям, принадлежащим организации-акционеру.

В настоящее время используют два варианта отражения доходов от участия в других организациях: по фактическому поступлению денежных средств или по предварительному начислению доходов на счетах.

По мере поступления денежных средств делаются бухгалтерские записи:

Д-т 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

В конце месяца:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Сумму доходов, причитающуюся к получению от вкладов в уставный капитал организаций, и дивиденды отражают:

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы». В конце месяца:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Поступившие платежи по доходам отражаются:

Д-т 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»
К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

К операционным расходам, учитываемым на счете 91 «Прочие доходы и расходы», относятся также суммы причитающихся к уплате налогов и сборов в соответствии с законодательством РФ (налог на имущество предприятий, на рекламу и т.д.).

Начисление этих налогов и сборов отражается бухгалтерской записью:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» (по соответствующим субсчетам).

Внереализационными доходами и расходами в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 являются:

• штрафы, пени, неустойки за нарушения условий хозяйственных договоров полученные (уплаченные); поступления (расходы) в возмещение причиненных организации убытков;
• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
• прибыль (убытки) прошлых лет, выявленные в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской (дебиторской) задолженности, по которым срок исковой давности истек; положительные (отрицательные) курсовые разницы; прочие внереализационные доходы и расходы (убытки от списания стоимости материальных ценностей в результате хищений, виновники которых по решению суда не установлены, недостачи (излишки) материальных ценностей, выявленные при инвентаризации, судебные издержки и арбитражные сборы, суммы созданных резервов по сомнительным долгам и под обесценение ценных бумаг и т.д.).

Доходы, полученные в виде штрафов, пеней, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, отражаются:

Д-т 51 «Расчетный счет»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

Начисленные организации суммы штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров отражаются:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Однако следует помнить, что суммы, внесенные в бюджет в виде санкций, в состав внереализационных расходов не включаются, а относятся на уменьшение прибыли организации, что отражается бухгалтерской проводкой:

Д-т 99 «Использование прибыли»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Курсовые валютные разницы (положительные или отрицательные) возникают в связи с пересчетом по действующему курсу Центрального банка РФ наличной валюты на банковских счетах и расчетов, осуществляемых в конвертируемой валюте.

Еще раз напоминаем, что результат от операционных и внереализационных доходов и расходов, выявленный на счете 91 «Прочие доходи и расходы» в виде прибыли или убытка, в конце месяца переносится на счет 99 «Прибыли и убытки».

При получении прибыли делается бухгалтерская запись:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

При получении убытка:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

Чрезвычайными доходами и расходами считаются поступления (расходы), возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.). Они учитываются непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки».

К чрезвычайным доходам относятся: страховое возмещение; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и т.п.

Полученное страховое возмещение отражается записью:

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Стоимость принятых материальных ценностей, полученных от списания непригодных к использованию активов отражается:

Д-т 10 «Материалы»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

В состав чрезвычайных расходов могут включаться потери от стихийных бедствий, забастовок, национализации, мятежей, террористических актов и других аналогичных событий.

Внереализационные и чрезвычайные доходы принимаются к бухгалтерскому учету в следующем порядке: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков — в суммах, присужденных судом или признанных должником, в том отчетном периоде, в котором вынесено решение судом об их взыскании или они признаны должником; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, — в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек; суммы дооценки активов — в том отчетном периоде, когда была произведена переоценка; другие поступления — по мере образования. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической оплаты.

Учет нераспределенной прибыли

По окончании отчетного года заключительными записями декабря сумма чистой прибыли (убытка), выявленная путем сопоставления оборота дебета и оборота кредита на счете 99 «Прибыли и убытки», переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается и по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, сальдо не имеет.

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумма чистого убытка отчетного года списывается:

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» организуется в разрезе: направлений использования средств нераспределенной прибыли организации; источников погашения убытков организации и т.д.

В следующем за отчетным году на основании решения общего собрания акционеров (участников) распределяется чистая прибыль. Она может быть направлена на выплату дивидендов акционерам и учредителям, на возмещение убытков предыдущих отчетных периодов и на другие цели.

В соответствии с законодательством РФ акционерные общества и организации с иностранным капиталом резервируют капитал за счет остающейся в распоряжении организации прибыли в установленных процентах от уставного капитала. Остальные организации формируют резервный капитал добровольно в соответствии с учредительными документами. Резервирование капитала особенно важно для обеспечения гарантий исполнения обязательств по правам требования кредиторов.

При формировании резервного капитала за счет чистой прибыли делается запись:

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 82 «Резервный капитал».

В акционерных и хозяйственных обществах доход с собственности выплачивают акционерам, учредителям в виде дивидендов, которые являются частью чистой прибыли, распределяемой между собственниками по каждой акции или пропорционально доле учредителя в уставном капитале хозяйственного общества. Дивиденды выплачиваются ежеквартально, раз в полгода или раз в год по результатам года.

Для учета расчетов по дивидендам используется активно-пассивный счет 75 «Расчеты с учредителями», к которому открывается субсчет «Расчеты по выплате доходов». Начисленные суммы дивидендов отражаются бухгалтерской записью:

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов».

Дивиденды, начисляемые юридическим лицам, облагаются налогом у источника выплаты, а начисляемые физическим лицам, — по ставкам налога на доходы физических лиц.

Суммы налога, удержанные по дивидендам, отражают:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» (по субсчетам).

Дивиденды, начисляемые физическим лицам, работающим в данной организации, отражают на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в составе дохода работников за календарный год. В этом случае делают бухгалтерские записи:

Начислены дивиденды

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Удержан налог с доходов физических лиц

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц».

Порядок выплаты дивидендов по акциям объявляется при их выпуске и может быть изменен только общим собранием акционеров. Выплата дивидендов отражается:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
К-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

По невыплаченным и неполученным дивидендам проценты и пени не начисляются. Не полученные в течение трех лет дивиденды учитываются в составе прочих доходов акционерного общества:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы».

Раскрытие информации о доходах в бухгалтерской отчетности

Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация:

• о порядке признания выручки организации;
• о способе определения готовности работ, услуг, продукции.

Выручка, операционные и внереализационные доходы, составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов за отчетный период, отражаются по каждому виду деятельности.

В соответствии с требованиями ПБУ 10/99 «Расходы организации» по каждому виду деятельности должны быть отражены в отчетности и расходы по видам деятельности.

Если выручка получена в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств неденежными средствами, то в бухгалтерской отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

• общее количество организаций, с которыми заключены данные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки;
• доля выручки, полученной по указанным договорам со связанными организациями;
• способ определения продукции (товаров), переданной организацией.

Прочие доходы организации за отчетный период, незачисляе-мые на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.

Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Основные составляющие финансового результата организации приведены в отчете о прибылях и убытках.