Аудит оборотных активов

Аудит материально-производственных запасов

Целью проверки учета материально-производственных запасов являются формирование мнения о достоверности данных бухгалтерской отчетности по счетам их учета, а также установление соответствия применяемой на предприятии методики учета, оценки и налогообложения операций по учету материально-производственных запасов действующему в России законодательству и нормативным документам.

Задачи аудита операций с материально-производственными запасами состоят в проверке таких вопросов, как:

• правильность и своевременность документального оформления операций по поступлению и отпуску материально-производственных запасов;
• правильность их оценки;
• обеспечение сохранности по местам хранения;
• правильность отражения в учете операций с материально-производственными запасами;
• проверка других вопросов, связанных непосредственно с особенностями деятельности проверяемого предприятия, и т. п.

Исходя из задач аудита материально-производственных запасов, аудитор составляет программу проверки, в которой отражает все вопросы, связанные с проверкой операций по учету, оценке, обеспечению сохранности материально-производственных запасов и др.

На первом этапе проверки аудитору целесообразно ознакомиться с выполнением соответствующих положений учетной политики предприятия в части:

• принятой методики оценки материальных ценностей;
• методики их списания на затраты;
• организации складского учета и др.

После уточнения соответствующих положений учетной политики проверяются следующие вопросы:

1. Правильность оценки, материальных ценностей. В данном случае аудитор должен руководствоваться требованиями Положения но ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, в котором сказано, что производственные запасы и другие материальные ресурсы отражаются в учете и отчетности по их фактической себестоимости. Фактическая себестоимость складывается исходя из затрат на их приобретение, включая расходы по приобретению (комиссионные вознаграждения, услуги товарных бирж, таможенные пошлины, затраты по транспортировке, по хранению и т. п.).

На синтетических счетах товарно-материальные ценности могут отражаться но фактической себестоимости приобретения или по учетным ценам. При применении метода учета с использованием учетных цен отклонения фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам учитываются на счете 16.

Оценку материальных ресурсов, списываемых на производство, проводят одним из следующих методов: по фактической себестоимости, по средней себестоимости и по себестоимости первых но времени закупок (ФИФО). Товары на торговых и снабженческих предприятиях учитываются по розничным (продажным) ценам или по покупной стоимости. Разница между покупной стоимостью и стоимостью по розничным ценам — торговая наценка (скидка, накидка) — отражается в учете отдельно на счете 42 "Торговая наценка".

Метод оценки товарно-материальных ценностей должен быть отражен в учетной политике предприятия.

2. Правильность организации работы складского хозяйства. Проверяя данный вопрос, аудитору важно выяснить, вьшолняются ли предъявляемые требования к складскому хозяйству (помещение склада должно быть оборудовано соответствующим образом: стеллажами, полками, шкафами; оснащено необходимыми весоизмерительными приборами, мерной тарой и т. п.; склады должны быть специализированны, потому что материалы с различными свойствами требуют соответствующих условий хранения. Например, горючие и смазочные материалы должны храниться в специально приспособленных помещениях, удаленных от других складов. Материалы открытого хранения — кирпич, шифер, песок и т. п. — должны храниться на специальных площадках под навесом).

3. Правильность применения первичных документов по учету материально-производственных запасов. Аудитору в данном случае нужно иметь в виду, что для учета операций по поступлению, отпуску, внутреннему перемещению материалов предусмотрены унифицированные типовые первичные документы.

4. Правильность приемки материальных ценностей. Аудитор проверяет, как выполняются договоры поставки, составляются ли при необходимости акты на расхождение (количество материалов по документам поставщика и фактически полученное количество, качество и номенклатура материальных ценностей), предъявлялись ли по таким актам претензии поставщикам. Вместе с тем аудитору нужно проверить правильность оформления складских документов по приходу и внутреннему перемещению материальных ценностей. Особое внимание при этом уделяется хранению и правильности учета дорогостоящих ценностей.

В обязательном порядке проверяется, выделяется ли в первичных документах на поступление материальных ценностей и в платежных документах НДС.

5. Проверка источников, свидетельствующих о наличии товарно-материальных ценностей. Такими источниками являются аналитические регистры бухгалтерского, складского учета, ведомости аналитического учета, карточки, книги складского учета, а также документы инвентаризации, например инвентаризационные описи, сличительные ведомости и др.

При установлении расхождений в документах аудитор может рекомендовать руководителю предприятия назначить сплошную или выборочную инвентаризацию материальных ценностей, обеспечив при этом контроль за соблюдением всех необходимых процедур и правильным документальным оформлением результатов инвентаризации.

На основном этапе проверки операций с товарно-материальными ценностями аудитору необходимо установить полноту оприходования материальных ценностей. Для этого проверяются оприходование материальных ценностей по первичным документам складского учета, но документам поставщика и отражение их в бухгалтерском учете. При обнаружении расхождений выясняется, какие меры предпринимались администрацией предприятия. Устанавливается также правильность корреспонденции счетов.

По результатам проверки правильности корреспонденции счетов аудитор аргументировано рекомендует сделать исправительные записи в учете: сторнировать неправильные записи и провести правильно.

Чтобы установить достоверность данных бухгалтерской отчетности но счетам учета материально-производственных запасов, нужно проверить соответствие данных аналитического учета данным синтетического учета на определенную дату.

В результате проверки соответствия данных аналитического учета данным синтетического учета выявляются имеющиеся расхождения. По ведомости аналитического учета аудитор определяет, по каким именно материалам имеется расхождение, устанавливает причину (не оприходовано либо необоснованно списано) и принимает соответствующее решение, чтобы рекомендовать сделать исправительные записи.

Аудитору необходимо проверить правильность отражения учета операций по реализации материалов. В данном случае следует иметь в виду, что существует два метода учета: по отгрузке и кассовый метод, т. е. по мере поступления денег. Это находит отражение в учетной и налоговой политике предприятия. Кассовый метод применяется при упрощенной форме учета.

При реализации материалов предприятие должно выделять отдельными строками размер ПДС и включать его в счет-фактуру на оплату.

В обязательном порядке проверяется правильность списания материальных ценностей в случае их недостачи или порчи.

Аудитору нужно в данном случае проверить, принимались ли меры к возмещению материального ущерба виновными лицами

Необходимо также проверить, правильно ли осуществлялся учет материалов, принятых на ответственное хранение (забалансовый счет 002), и материалов, принятых в переработку (забалансовый счет 003). В данном случае аудитор должен знать, что предприятия-покупатели на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" учитьшают полу-г поставщиков ценности, по которым предпри.

Предприятия-поставщики учитывают на счете 002 оплаченные покупателями материальные ценности, которые в виде исключения оставлены на ответственном хранении, не вывезены по причинам, не зависящим от предприятий.

Проверяется также забалансовый счет 003, т. е. принятое в переработку давальческое сырье заказчика.

Прежде чем приступить к проверке, аудитору нужно составить программу проверки. Ниже приводится примерная форма программы проверки учета материально-производственных запасов.

На заключительном этапе проверки проводятся обработка и анализ результатов проверки и составляется аудиторский отчет.

На данном этапе формируется пакет документов аудитора и вместе с аудиторским отчетом передается руководителю группы.

Типичные ошибки, выявляемые при аудите операций с материально-производственными запасами:

• нарушение порядка и условий хранения (необеспеченность складов весовыми и измерительными приборами; отсутствие приказа о назначении лиц, ответственных за сохранность материально-производственных запасов; отсутствие договоров с материально ответственными лицами об их материальной ответственности и др.);
• отсутствие норм расхода сырья и материалов или их несоблюдение;
• несоблюдение принятого в учетной политике метода учета;
• отсутствие графика проведения инвентаризации материально-производственных запасов;
• неправильное отражение или вообще не отражение в учете результатов инвентаризации;
• несоответствие данных аналитического учета материалам инвентаризации;
• нарушения и ошибки в документировании операций (отсутствие первичных документов или их неправильное оформление на внутреннее движение, на поступление и выбытие и др.);
• не предъявляются претензии организациям-поставщикам за недопоставку;
• отсутствие контрактов и договоров.

Аудит учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

Целью аудита затрат на производство являются формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по счетам учета затрат (об остатках затрат в незавершенном производстве по счетам 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства и др.), в конечном счете зависит достоверность конечного финансового результата от продажи произведенной продукции, а также установление соответствия применяемого метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции действующим в России нормативным документам.

Основными задачами аудита учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;

• правильность разграничения затрат и отнесения их по отчетным периодам и по местам возникновения;
• оценка синтетического и аналитического учета затрат, включаемых в себестоимость производимой продукции (работ, услуг);
• оценка правильности и полноты отраженных хозяйственных операций, связанных с учетом производственных затрат;
• оценка правильности формирования себестоимости продукции (работ, услуг);
• проверка соблюдения налогового законодательства при формировании себестоимости продукции (работ, услуг);
• проверка правильности учета незавершенного производства и др.

Прежде всего целесообразно проверить, как выполняются положения принятой политики по учету затрат; наличие приказов руководителя предприятия о проведении оценки незавершенного производства, назначении лиц, ответственных за сохранность материальных ценностей, отпуп];енных в производство; наличие договоров о материальной ответственности с лицами, ответственными за сохранность материальных ценностей в цехах.

На следующем этапе проверяются тождественность показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета; правильность оформления первичных документов; правомерность включения расходов в состав производственных затрат; правомерность учета и списания затрат со счета 23 "Вспомогательные производства" на объекты учета основного производства, правильность учета и списания на себестоимость продукции основного производства (или прямо на продажу) общепроизводственных и общехозяйственных расходов со счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы"; оценка и инвентаризация незавершенного производства; правильность документального оформления брака в производстве и правомерность списания потерь от брака; правильность учета корректировок производственных затрат для целей налогообложения прибыли; правильность калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) и т. п.

Аудитору нужно иметь в виду, что калькулирование себестоимости продукции осуществляется разными методами, выбор которых определяется типом производства, сложностью производственного цикла, наличием незавершенного производства, номенклатурой производимой продукции и др. На промышленном предприятии применяют нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Выбранный метод предприятие закрепляет в учетной политике.

В заключение проводятся обработка и анализ результатов проверки.

Аудитору нужно иметь в виду, что отличительные особенности производственного предприятия раскрываются в организации процесса производства, обусловленной его технологией, и что содержание, форму и объем представления информации, необходимой для определения затрат на производство, предприятие формирует самостоятельно. Особое значение следует придавать организации учета затрат по видам продукции (работ, услуг) и по подразделениям, т. е. организации аналитического учета. На производственных предприятиях в целях оперативного управления аналитический учет должен организовываться по каждому виду продукции (работ, услуг), каждому заказу в отдельности в разрезе калькуляционных статей затрат. Нри этом должна быть обеспечена группировка информации по остаткам незавершенного производства на начало и конец месяца, а также по затратам за отчетный месяц.

При цеховой структуре управления (когда используется счет 25 "Общепроизводственные расходы") аналитический учет должен быть организован в разрезе каждого цеха по статьям затрат. Аналитический учет по счету 26 "Общехозяйственные расходы" должен вестись по статьям расходов, местам возникновения затрат и другим признакам.

При аудите вспомогательных производств необходимо учитывать, что к счету 23 "Вспомогательные производства" открывают аналитические счета по видам производств (например, ремонтная мастерская, электроснабжение, транспортный цехи др.),а внутри них — по видам работ, услуг в разрезе калькуляционных статей.

На основе первичных документов, в которых отражаются операции по учету затрат на производство (это лимитно-заборные карты, требование-накладная, наряды на вспомогательные работы, акты выполненных работ, расчетно-платежные ведомости и др.) должны составляться разработочные таблицы с целью распределения затрат по объектам калькуляции.

При проверке учета затрат на производство аудиторы должны обращать особое внимание на аналитический учет, потому что аудитор и контрольно-аналитическая служба предприятия должны располагать именно аналитической информацией, так как действительно оперативные данные в аналитическом разрезе дают возможность выделять непроизводительные расходы и скрытые резервы. Это служит целям эффективного управления производством.

Проверяя, правильно ли отнесены затраты на себестоимость продукции (работ, услуг), аудитор должен иметь в виду, что они группируются по следующим элементам:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления органам социального страхования и обеспечения;
• амортизация;
• прочие затраты.

Переходя непосредственно к проверке учета затрат на производство, аудитор составляет программу аудиторской проверки.

Производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), являются:

• нарушение методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (необоснованное изменение принятого в учетной политике метода учета затрат и калькуляции себестоимости продукции; неправильное распределение сумм общепроизводственных и общехозяйственных расходов по объектам калькуляции; отнесение на себестоимость продукции штрафных санкций: пеней, штрафов, неустоек — оплаченных предприятием и др.);
• неточное распределение затрат между выпущенной продукцией и незавершенным производством;
• неправомерное завышение себестоимости продукции (работ, услуг), а именно:
• включение в себестоимость расходов будущих периодов (например, подписки газет, журналов и др. на следующий год; списание на себестоимость всей арендной платы; отнесение на себестоимость расходов по командировкам непроизводственного назначения и др.);
• нарушение порядка документирования затрат на производство (отнесение на себестоимость продукции работ и услуг расходов, не подтвержденных первичными документами; включение в себестоимость расходов на обучение персонала при отсутствии подтверждающих документов и др.).

Аудит денежных средств

Аудит кассовых операций

Целью аудита денежных средств являются формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям учета денежных средств, а также установление соответствия применяемой на предприятии методики учета и налогообложения операций по движению наличных денежных средств действующим в России законодательству и нормативным документам.

Задачами проведения аудита денежных средств являются оценка правильности отражения финансово-хозяйственных операций в учете, оценка ведения синтетического и аналитического учета денежных средств, проверка соблюдения порядка ведения кассовых операций, налогового законодательства и других нормативных документов.

Порядок совершения и оформления кассовых операций регулируется Центральным банком РФ (Банком России). Наличное денежное обращение в России определяется Положением о порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях в Российской Федерации (утв. Банком России 24.04.2008 № 318-П).

Аудитору нужно иметь в виду, что:

1) кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичных учетных документов;

2) денежные средства предприятия должны храниться в сейфе;

3) денежные средства предприятия должны храниться по лимиту;

4) помещение кассы должно быть оборудовано сигнализационным устройством;

5) при приеме на работу кассир должен дать обязательство (письменный договор) об ответственности за сохранность денежных и иных средств в кассе;

6) денежные средства, поступившие в кассу, оприходуются в тот же день;

7) ежемесячно, но не реже одного раза в квартал (как будет предусмотрено учетной политикой предприятия) необходимо осуществлять инвентаризацию кассы и оформлять это актом;

8) ведение кассовой книги в организации допускается автоматизированным способом и т. п.

В кассе предприятия (организации) могут храниться не только наличные деньги, но и денежные документы: путевки в дома отдыха и санатории, единые проездные билеты, талоны на питание, почтовые марки и др. Они учитываются на отдельном субсчете "Денежные документы". Поступление и выдачу денежных документов производят по приходным и расходным кассовым ордерам с последующим отражением их в отчете о движении денежных документов в сумме фактических затрат на их приобретение. Движение денежных документов отражается следующим образом:

1) приобретены денежные документы:

• за наличные деньги из кассы: Дт 50 "Денежные документы" Кт 50, "Касса организаций";
• подотчетными лицами: Дт 50 Кт 71;
• поступили денежные средства от разных юридических и физических лиц: Дт 50 Кт 76;

2) путевки в дома отдыха (санатории):

• выданы работникам предприятия: Дт 73 Кт 50,
• выданы денежные документы подотчетным лицам: Дт 71 Кт 50;

3) отражена недостача денежных документов: Дт 94 Кт 50 и др.

Аудитору следует иметь в виду, что документы строгой отчетности (доверенности, трудовые книжки, вкладные листы к ним и др.) тоже хранятся в кассе предприятия, но учитываться должны на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности".

Поступление и выдача бланков строгой отчетности могут оформляться также приходными и расходными ордерами, в которых должны указываться названия документов строгой отчетности и их номера. По их движению кассир также составляет отчет.

В кассе предприятия в случаях, разрешенных законодательством, может храниться иностранная валюта. Учитываются валютные средства на отдельных субсчетах. Для каждого вида валюты (доллары США, евро и т. п.) должен открываться соответствующий субсчет. Наличная валюта может быть снята с валютного счета в кассу предприятия для оплаты расходов по загранкомандировкам. Полученная валюта в тот же день должна быть оприходована но кассе: Дт 50 Кт 52 в у. е. и в рублях по курсу Банка России на дату совершения операции. Возникающие курсовые разницы отражаются: Дт 50 (91) Кт 91 (50) в зависимости от положительного или отрицательного значения курсовой разницы. Выдача авансовых сумм в валюте из кассы подотчетным лицам отражается: Дт 71 Кт 50. Сданная в банк иностранная валюта списывается по кассе и зачисляется на валютный счет: Дт 52 Кт 50. Законодательством запрещается осуществлять выплаты в валюте физическим лицам в виде оплаты труда и иных вознаграждений, а также по договорам гражданско-правового характера.

Прежде чем приступить к проверке, аудитору целесообразно составить программу аудиторской проверки кассовых операций. Она может иметь такую примерную форму. 196

Методика аудита кассовых операций состоит в последовательной проверке всех этапов программы, по всем тестам на поступление денежных средств и денежных документов в кассу и по всем тестам на выдачу денежных и иных средств из кассы.

При аудиторской проверке кассовых операций аудитор может рекомендовать руководству предприятия назначить инвентаризацию кассы, т. е. произвести проверку наличия денежных и валютных средств, ценных бумаг. Проверка кассы производится в присутствии кассира и главного бухгалтера. Доступ других лиц во время проверки не разрешается. Во время проверки все кассовые операции прекращаются. Пересчет наличных денег, валюты, ценных бумаг производится полистно. Аудитор должен знать, что расписки физических лиц, неоформленные расходные кассовые ордера, ведомости и т. п. в остаток наличия кассы не включаются и в качестве оправдательных документов не принимаются. По оформленным кассовым документам кассир составляет отчет кассира. Все хранящиеся в кассе наличные деньги и другие ценности считаются принадлежащими предприятию, так как хранение в кассе денег других предприятий и физических лиц запрещено. Если такие оказались в кассе, то их включают в наличие и оприходуют как излишки. Результаты проверки кассы должны оформляться актом ревизии наличных денежных средств.

Кассовые операции проверяются сплошным методом за проверяемый период. В случае расхождения сумм в кассовых и других документах, делают сопоставление, например по кассовым документам.

При необходимости делают запрос в банк или другие организации.

Кассовые операции по списанию денег проверяются по документам, приложенным к расходным кассовым ордерам. При этом нужно обращать внимание на законность выплат из кассы, наличие подписей руководителя и главного бухгалтера предприятия, а также росписи получателя и правильность корреспонденции счетов.

В ходе проверки аудитор также проверяет, соблюдается ли периодичность сдачи отчетов кассира в бухгалтерию, имеются ли на кассовых отчетах росписи главного бухгалтера о проверке и принятии отчетов, соответствуют ли кассовые остатки лимиту, возвращаются ли в банк депонированные суммы оплаты труда, выдается ли зарплата из выручки и имеется ли на это разрешение.

По результатам проверки кассовых операций составляются рабочие документы об имевших место нарушениях и их влиянии на достоверность бухгалтерской отчетности и налогообложение. Результаты по выявленным нарушениям можно отражать в примерной рабочей таблице.

По материалам аудита кассовых операций проводится анализ выявленных нарушений.

По каждому выявленному нарушению целесообразно делать ссылку на действующий на момент проверки нормативный документ.

В заключение составляется аудиторский отчет, в котором приводятся результаты проверки кассовых операций, формулируются вьшоды и предложения по выявленным нарушениям. Аудитор формирует весь пакет рабочих документов и передает руководителю группы.

Типовые ошибки аудита кассовых операций:

• нарушение порядка ведения кассовых операций (превышаются лимит остатка денежных средств в кассе, предельно допустимый размер расчетов наличными деньгами с юридическими лицами, не проводятся внезапные ревизии кассы);
• ошибки и исправления в кассовых документах;
• не заполняется журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров;
• кассовая книга не прошита и не опечатана;
• отсутствуют документы, подтверждающие факт инвентаризации кассы.

Аудит операций по расчетным, текущим и валютным счетам в банке

В соответствии с законодательством РФ о предприятиях и предпринимательской деятельности каждое предприятие вправе открывать в любом банке расчетные и другие счета для хранения денежных и валютных средств и осуществления всех видов расчетных, кредитных и кассовых операций. Одним из наиболее сложных этапов аудита операций по расчетным, текущим и валютным счетам является проверка законности, достоверности и целесообразности операций по указанным счетам. При проверке операций по указанным счетам основными источниками информации являются выписки банка с приложенными к ним документами, подтверждающими факты совершения хозяйственно-финансовых операций, Главная книга и другие регистры синтетического учета: журналы-ордера, ведомости, компьютерные распечатки по счетам.

Порядок оформления и осуществления расчетных операций регулируется нормативными актами Банка России.

Аудит операций по расчетным, текущим и валютным счетам целесообразно осуществлять в такой последовательности.

1. Проверка фактического наличия открытых расчетных, текущих и валютных счетов; законность и необходимость их открытия; в каких банках они открыты.

2. Проверка подтверждения приведенных в выписках банка сумм наличием правильно оформленных оправдательных документов;

3. Проверка своевременности зачисления и списания денеж-

4. Составление программы проверки операций по расчетным, текущим и валютным счетам (отдельно по счетам 51 и 52).

5. Непосредственно аудиторская проверка.

Аналогично составляется программа проверки операций по валютному счету с учетом изменения курса рубля, а также учета и аудита курсовых разниц.

Порядок совершения и оформления операций по валютным счетам регулируются также Банком России.

Иностранная валюта может быть куплена и продана на внутреннем валютном рынке России через уполномоченные банки.

Практика проведения аудита показывает, что особо внимательно нужно проверять перечисление денег торговым предприятиям и на счета физических лиц. Аудитор должен досконально изучить соответствующие договоры и убедиться в правильности

Если в ходе проверки аудитор обнаружит отсутствие оправдательного первичного документа или в качестве его будет ксерокопия, не заверенная печатью обслуживающего банка (печать и подпись должны быть подлинными, а не ксерокопированными), такая операция не признается законной.

Необходимо внимательно проверять корреспонденцию счетов по операциям, по которым деньги списываются на затраты, а также все сторнировочные записи, так как нередки случаи, когда с целью завуалирования факта бухгалтер относит похищенные суммы на соответствующие счета, а потом сторнировочной записью делает новые корреспонденции счетов в других учетных регистрах.

Иногда банки допускают ошибочное зачисление или списание денежных средств по счету предприятия. В таких случаях аудитору нужно проверить, как урегулированы претензии к банку, на каком счете числятся указанные суммы. Ошибочно зачисленные на счет или списанные со счета суммы должны отражаться на счете 76-2 "Расчеты по претензиям" — до выяснения.

По результатам проверки операций по расчетному, текущему и валютному счетам аудитор составляет рабочие документы об имевших место нарушениях и их влиянии на достоверность бухгалтерской отчетности и налогообложение.

В заключение проверки операций по расчетному, текущему и валютному счетам составляется аудиторский отчет, в котором приводятся результаты проверки, формулируются выводы и предложения по выявленным нарушениям, формируется пакет рабочих документов и передается руководителю группы.

Типичные ошибки и нарушения, выявляемые в процессе аудита операций по расчетным, текущим и валютным счетам в банке:

• нарушения в учете безналичных расчетов (в учетных регистрах допускаются неоговоренные исправления; заранее подписываются незаполненные бланки чеков; платежных поручений);
• неправильный пересчет курса валюты;
• тексты платежных документов по валютному счету не переведены на русский язык;
• подтверждающие совершение операции документы приложены в виде ксерокопии или факса.

Аудит операций по специальным счетам в банках и переводов в пути

При аудите учета прочих денежных средств аудитор проверяет движение денежных средств по счетам 55 "Специальные счета в банках" и 57 "Переводы в пути". К счету 55 могут быть открыты следующие субсчета: 55-1 "Аккредитивы"; 55-2 "Чековые книжки"; 55-3 "Депозитные счета".

Источником информации для проверки служат выписки банка и регистры бухгалтерского учета по указанным счетам.

Аудитору нужно помнить, что аккредитивную форму расчетов применяют в том случае, если это предусмотрено договором. Порядок расчетов по аккредитиву устанавливается в основном также в договоре.

При проверке следует учитывать, что каждый аккредитив предназначен для расчетов только с одним поставщиком и срок действия аккредитива устанавливается сторонами в договоре.

При аккредитивной форме расчетов банк поставщика списывает денежные средства с аккредитива, выставленного покупателем на основании предъявленных товарно-транспортных документов, железнодорожных квитанций, подтверждающих отгрузку товарно-материальных ценностей. Неиспользованную сумму аккредитива возвращают покупателю, т. е. остатка по этому счету не должно быть. Если аудитор выявил остатки на счете "Аккредитивы", нужно сделать запрос в банк поставщика об использовании средств аккредитива. Обязательно проверяется поступление и своевременность оприходования ценностей, приобретённых за счет аккредитива.

Зачисление денежных средств в аккредитивы отражаются по дебету счета 55-1 с кредита счетов 51, 52, 66. По мере использования аккредитива производятся записи: с кредита счета 55-1 в дебет счетов 60, 76 и др. Неиспользованные средства в аккредитивах отражаются обратной зачислению проводкой (Дт 51, 52, 66 Кт 55-1).

В практике расчетов между предприятиями применяются чековые книжки. При аудите расчетов с использованием чековых книжек нужно проверить, учтены ли чековые книжки как бланки строгой отчетности, установлен ли соответствующий порядок выдачи чековых книжек под отчет и представлен ли отчет об использованных суммах. Чековые обращения на территории России регламентируются ст. 877-885 ГК РФ.

Практика аудита таких расчетов показывает, что зачастую на предприятиях отсутствует контроль со стороны учетной службы за учетом выдачи чековых книжек и оприходованием товарно-материальных ценностей, оплаченных чеками. При проверке таких операций вскрываются нарушения и злоупотребления должностных лиц: не представляются документы, являющиеся основанием для расчетов чеками; значительные суммы, оплаченные чеками, длительное время числятся в дебиторской задолженности, а но окончании года необоснованно списываются на финансовый результат предприятия, уменьшая налогооблагаемую прибыль.

При проверке расчетов чеками аудитору следует обращать внимание на то, что чековые книжки должны выдаваться под отчет ответственным работникам предприятия (коммерческому директору, заместителю директора по административно-хозяйственной работе и др.), которые обязаны в трехдневный срок после выписки чека отчитаться в бухгалтерию предприятия.

Проверка расчетов чеками осуществляется также путем сопоставления данных выписок банка с документами и корешками чеков. Если будут выявлены случаи списанных сумм без документов, аудитор обязан сделать запрос в банк о выдаче копий документов, по которым сняты деньги.

Операции депонирования денежных средств на покрытие чеков отражаются по дебету счета 55-2 и кредиту счетов 51, 52, 66. В практике расчетов чеками представление чека к платежу возможно двумя способами; предъявлением чека в банк, обслуживающий чекодателя, на инкассо и непосредственным предъявлением чека банку плательщика. По мере оплаты выданных чеков в учете отражается списание денежных средств с кредита счета 55-2 в дебет счетов 60, 76 организаций поставщиков.

В составе специальных счетов в банках на третьем субсчете отражается учет депозитных счетов. Письмом Банка России от 10.02.1992 № 14-3-20 "Положение о сберегательных и депозитных сертификатах кредитных организаций" установлены единые для всех кредитных организаций России правила выпуска и оформления депозитных и сберегательных сертификатов.

Сертификат не является расчетным документом. Проценты по сертификату банк должен начислять не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца, а выплачивать — одновременно с погашением сертификата. Приобретение депозитных сертификатов отражается по дебету счета 55-3 и кредиту счета 51. Оплата производится только с рублевых счетов. Начисленные проценты но сертификату учитываются по дебету счета 55-3 и кредиту счета 91-1. Погашение депозитных сертификатов отражают так; Дт 51 Кт 55-3.

При аудите учета операций по специальным счетам в банках, аудитору целесообразно составлять программу проверки аналогично программе проверки расчетного (текущего) счета, предусмотрев при этом проверку следующих вопросов:

• наличия и содержания договоров, по которым производилась оплата за то вар но-материальные ценности аккредитивами
• тождественности показателей бухгалтерской отчетности по счету 55 и регистров бухгалтерского учета;
• идентичности выписок банка, прилагаемых документов;
• законности и целесообразности платежей аккредитивами и чеками (согласно правилам банка, оплата чеками производиться по акцептованным счетам);
• своевременности закрытия аккредитивов и целесообразность выставленных аккредитивов;
• полноты оприходования товарно-материальных ценностей, оплаченных аккредитивами или чеками;
• правильности оформления и учета депозитных и сберегательных сертификатов;
• правильности начисления банком процентов по сертификатам;
• правильности корреспонденции счетов по учету специальных счетов в банках и др.

На счете 57 "Переводы в пути" учитывается движение денежных средств (переводов) в российской и иностранной валютах в пути. Преимущественно это торговая выручка, внесенная в кассы банков или в кассы почтовых отделений для зачисления на расчетный (или иной) счет предприятия, но еще не зачисленных по назначению.

Основанием для принятия на учет сумм (например, при сдаче выручки) являются квитанции учреждений банков, почтовых отделений, копии сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка и др.

В связи с этим при аудите переводов в пути следует обращать внимание на наличие первичных документов, служащих основанием для отражения переводов в бухгалтерском учете; на соответствие движения переводов бухгалтерским регистрам и на правильность корреспонденции счетов, имея в виду, что денежные переводы в иностранной валюте должны учитываться на счете 57 обособленно.

При проверке учета прочих денежных средств, в том числе переводов в пути, программу проверки целесообразно составлять по каждому счету отдельно. Программа может быть составлена аналогично программе по расчетному счету, но при этом нужно предусмотреть проверку характерных вопросов, касающихся специальных счетов в банках (аккредитивов, чековых книжек, депозитных счетов) и переводов в пути.

После проверки вопросов, предусмотренных программой, все материалы проверки систематизируются, проводится анализ выявленных нарушений и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности и налогообложение. Результаты анализа можно оформить в приведенной ниже форме.

Влияние выявленных нарушений по учету денежных средств на достоверность бухгалтерской отчетности и налогообложение

На третьем этапе производятся обработка и анализ результатов проверки учета денежных средств и составляется аудиторский отчет. По окончании этого этапа составляется рабочая документация аудитора с результатами анализа выявленных нарушений и влияния их на достоверность бухгалтерской отчетности и налогообложение. На данном этапе формируется пакет документов аудитора и совместно с аудиторским отчетом передается руководителю группы.

Типичными ошибками и нарушениями, обнаруживаемыми аудиторами в процессе проверки операций по специальным счетам в банках являются следующие:

• нарушение порядка аккредитивной формы расчетов;
• ошибочная разноска по счетам аналитического учета на счете 55;
• отсутствие документов, подтверждающих ежегодные сверки остатков по специальным счетам в банках;
• заранее подписываются незаполненные бланки чеков.