Аттестация аудиторов. Этические нормы аудиторской деятельности

Контроль уровня профессионализма аудиторов

Высокий уровень профессионализма аудиторов — залог того, что проведение аудиторских проверок и оказание иных аудитор­ских услуг будет осуществлено на самом высоком уровне.

Именно поэтому государство в лице органов, на которые воз­ложено регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации, предъявляет достаточно высокие требования к лицам, как к только изъявляющим желание заниматься аудиторской дея­тельностью, так и к уже имеющим статус аудитора, получившим квалификационный аттестат аудитора в установленном порядке.

Требования к уровню профессионализма аудиторов (лиц, уже получивших квалификационный аттестат аудитора) опреде­ляются Временным положением о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации (Приказ МФ РФ от 12 сентября 2002 г. № 93-н), а также ст. 15 «Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности» и ст. 16 «Основания и порядок аннулирования квалификацион­ного аттестата аудитора» ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Образование аудитора включает:

• базовое образование;
• практический опыт;
• специальное профессиональное образование (в настоящее время это требование носит рекомендательный характер);
• свободное владение деловым русским языком.

В соответствии с действующим законодательством под базовым образованием подразумевается высшее экономическое или юри­дическое образование, полученное в учебном учреждении России, имеющем государственную аккредитацию, либо в учебном учреж­дении иностранного государства, дипломы которого имеют юри­дическую силу в Российской Федерации.

Документами, подтверждающими базовое образование, явля­ются:

• диплом об окончании высшего учебного учреждения Рос­сийской Федерации, имеющего государственную аккреди­тацию, по экономическому или юридическому профилю;
• диплом об окончании высшего учебного учреждения ино­странного государства, дипломы которого имеют юридиче­скую силу в Российской Федерации, по экономическому или юридическому профилю.

Практический опыт работы определяется стажем работы не менее трех лет в качестве:

• аудитора или специалиста аудиторской организации;
• бухгалтера;
• экономиста;
• ревизора;
• научного работника или преподавателя по экономическому профилю.

В стаж засчитывается работа на указанных должностях в шта­те организации, по совместительству или в качестве индивидуаль­ного предпринимателя. Стаж работы по совместительству опре­деляется с учетом фактически отработанного времени в пересчете на целые рабочие дни.

Документами, подтверждающими практический опыт, явля­ются:

• нотариально заверенная выписка из трудовой книжки, под­тверждающая стаж работы в течение трех лет из последних пяти по необходимой специальности;
• справка аудиторской организации за подписью руководи­теля о работе в ней по совместительству с указанием даты и номера приказа о зачислении и увольнении с занимаемой должности, фактической продолжительности рабочего дня;
• справка государственного фонда социального страхования, подтверждающая период работы для лиц, занимающихся индивидуальной трудовой деятельностью, и регистрацион­ное удостоверение, патент, выданный органами местной власти, лицензия, подтверждающие право заниматься ин­дивидуальной трудовой деятельностью.

Перечень учебных дисциплин, программы и продолжитель­ность по формам обучения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации. Программы по изучению учебных дис­циплин включают в себя лекции, практические занятия по при­менению правовых нормативных актов, аудиторских стандартов и процедур, деловые игры, семинары, написание рефератов, ла­бораторные занятия в компьютерных классах и другие виды учеб­ной работы.

Продолжительность специального профессионального образо­вания следующая:

• для лиц, имеющих специальное бухгалтерское (финансовое) вузовское образование и опыт работы на руководящих или бухгалтерских должностях, — не менее 240 ч аудиторных занятий при очной форме обучения или не менее полугода очно-заочной формы обучения;
• для других категорий претендентов на аттестат аудитора — не менее одного года очной или трех лет очно-заочной фор­мы обучения.

Подтверждает специальное профессиональное образование до­кумент о получении специального профессионального образо­вания.

Основные требования к повышению квалификации аудитора установлены Временным положением о системе аттестации, обу­чения и повышения квалификации аудиторов в Российской Фе­дерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Рос­сийской Федерации от 12 сентября 2002 г. № 93н.

Различают обучение и повышение квалификации, предшест­вующее прохождению аттестации и последующее.

Каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обя­зан в течение каждого календарного года начиная с года, сле­дующего за годом получения аттестата (продления на неограни­ченный срок либо обмена), проходить обучение по программам повышения квалификации аудиторов, утверждаемым Министер­ством финансов РФ. Повышение квалификации для аудиторов, имеющих квалификационный аттестат одного типа, осуществля­ется в объеме не менее 40 академических часов в год. Повыше­ние квалификации для аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты двух и более типов, осуществляется в объеме не менее 10 академических часов в год по каждому направлению аудита, которому соответствует тип квалификационного аттестата, но не менее 40 академических часов в общем объеме.

По итогам проведения курсов повышения квалификации УМЦ выдают аудиторам документы о прохождении курсов повышения квалификации.

Министерство финансов РФ вправе отменить проведение по­вышения квалификации аудиторов, уведомив об этом УМЦ. От­мена проведения повышения квалификации аудиторов осущест­вляется в случаях:

• представления недостоверных сведений в календарных планах;
• несоблюдения сроков представления календарных планов;
• отсутствия лицензии на образовательную деятельность (с при­ложениями) и (или) договора с образовательным учрежде­нием, на базе которого проводится повышение квалифи­кации вне местонахождения УМЦ.

Министерство финансов РФ организует регулярные провер­ки проведения повышения квалификации аудиторов. Министер­ство вправе отменить решение УМЦ о выдаче аудитору документа о прохождении курса повышения квалификации в случае пре­доставления УМЦ недостоверных сведений о прохождении ауди­тором повышения квалификации.

В срок не позднее четырех лет с момента выдачи впервые оформленного продленного либо выданного в порядке обмена квалификационного аттестата аудитора аудитор предоставляет све­дения о соблюдении им требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации, установленного ст. 15 Фе­дерального закона «Об аудиторской деятельности».

В дальнейшем аудитор подтверждает соблюдение требования о ежегодном повышении квалификации в срок не позднее трех лет с момента предыдущего подтверждения соблюдения о еже­годном повышении квалификации.

Подтверждение соблюдения требования о ежегодном повы­шении квалификации может производиться аудитором в аккре­дитованном при Минфине РФ профессиональном аудиторском объединении (АПАО), членом которого является аудитор, а в слу­чаях, когда аудитор не является членом хотя бы одного АПАО, — в любом из АПАО по выбору аудитора.

Если аудитор является членом двух или более АПАО, под­тверждение соблюдения требования о ежегодном повышении ква­лификации производится таким аудитором в одном АПАО, чле­ном которого он является, по выбору аудитора. Аудитор должен письменно уведомить другие АПАО, членом которых он являет­ся, о подтверждении соблюдения требования о ежегодном по­вышении квалификации в избранном им АПАО.

На основании документов, представленных аудитором, АПАО осуществляет заполнение оборотной стороны бланка квалифи­кационного аттестата аудитора и проставление отметки о со­блюдении аудитором требования о ежегодном повышении ква­лификации.

Отметка о соблюдении аудитором требования о ежегодном повышении квалификации должна содержать подпись руково­дителя АПАО или лица, уполномоченного им, заверенную печа­тью АПАО, и дату проставления этой отметки.

Аудитор представляет в АПАО:

• заявление;
• оригинал квалификационного аттестата аудитора;
• документы о повышении квалификации (оригиналы или за­веренные в установленном порядке копии).

До проставления отметки АПАО аудитор:

• сверяет данные квалификационного аттестата аудитора с дан­ными государственного реестра аттестованных аудиторов аудиторских организаций и реестра лицензий индивиду­альных аудиторов;
• сверяет данные документов о повышении квалификации с государственным реестром учебно-методических центров и сведениями о прохождении аудиторами повышения ква­лификации в учебно-методических центрах.

Проставление отметки АПАО проводится в порядке поступ­ления документов, независимо от того, является или не является аудитор, представивший документы, членом данного АПАО. Пла­та за проставление отметки АПАО не взимается.

Минфин РФ обеспечивает доступ уполномоченным предста­вителям АПАО к информации, содержащейся в государствен­ном реестре аттестованных аудиторов аудиторских организаций, реестре лицензий индивидуальных аудиторов и государственном реестре учебно-методических центров, а также сведениях о прохо­ждении аудиторами ежегодного повышения квалификации в учеб­но-методических центрах.

Система аттестации на право осуществления аудиторской деятельности

Аттестация проводится в целях проверки квалификации фи­зических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. Аттестация ведется по следующим направлениям аудита:

• общего аудита;
• аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных ин­ститутов;
• аудита страховых организаций и обществ взаимного стра­хования (аудита страховщиков);
• аудита кредитных организаций, банковских групп и банков­ских холдингов (банковского аудита).

Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен, вы­дается квалификационный аттестат аудитора соответствующего типа без ограничения срока действия по форме, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ «Об утверждении фор­мы бланка квалификационного аттестата аудитора» от 25 апре­ля 2002 г. № 34н.

Приложение к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 25 апреля 2002 г. № 34н

КВАЛИФИКАЦИОННЫЙ АТТЕСТАТ АУДИТОРА

№______

В соответствии с________________________________________________________

(решение уполномоченного органа об аттестации аудитора)

от_______________ Г._______________ №______________

(фамилия, имя, отчество аудитора в дательном падеже)

(идентификационный номер налогоплательщика)

предоставляется право осуществления аудиторской деятельности в об­ласти ______

(наименование типа квалификационного аттестата аудитора)

с_______________ 20___ г. на неограниченный срок.

Министр финансов Российской Федерации

или лицо, им уполномоченное ____________________

(подпись)

Печать

На обороте

СВЕДЕНИЯ

О ПРОХОЖДЕНИИ АУДИТОРОМ ОБЯЗАТЕЛЬНОГО ЕЖЕГОДНОГО ПОВЫШЕНИЯ КВАЛИФИКАЦИИ

К аттестации допускаются лица, имеющие высшее экономи­ческое и (или) юридическое образование, полученное в россий­ских учреждениях высшего профессионального образования, имеющих государственную аккредитацию, либо имеющие доку­мент о высшем экономическом и (или) юридическом образова­нии, полученном в образовательном учреждении иностранного государства, и свидетельство об эквивалентности указанного до­кумента российскому документу государственного образца о выс­шем экономическом и (или) юридическом образовании, а также стаж работы по экономической или юридической специально­сти не менее трех лет из последних пяти на территории Россий­ской Федерации (либо в российских или совместных с россий­скими организациях и учреждениях на территории иностранных государств).

Претенденты на получение квалификационного аттестата ауди­тора представляют в Министерство финансов РФ через УМЦ сле­дующие документы:

а) заявление, заполненное в печатном виде, о допуске к ат­тестации;

б) заверенную в установленном порядке копию диплома о выс­шем экономическом или юридическом образовании;

в) заверенную в установленном порядке копию трудовой книж­ки (в случае невозможности нотариального заверения трудовой книжки представляется копия трудовой книжки, заверенная по последнему месту работы, либо справка с места работы с ука­занием занимаемой должности и срока пребывания в ней);

г) свидетельство Министерства образования Российской Фе­дерации о признании эквивалентности иностранного документа об образовании (при наличии высшего экономического и (или) юридического образования, полученного в иностранном образо­вательном учреждении);

д) копию платежного документа о внесении платы за прове­дение аттестации;

е) копию свидетельства о постановке на учет в налоговом ор­гане физического лица по месту жительства на территории Рос­сийской Федерации.

Для обеспечения проведения аттестации Советом по ауди­торской деятельности при Министерстве финансов РФ по согла­сованию с Минфином РФ создаются комиссия по разработке и об­новлению программ квалификационных экзаменов и программ повышения квалификации аудиторов, а также комиссия по фор­мированию и обновлению экзаменационной базы билетов и тес­тов и утверждается состав указанных комиссий.

База данных для формирования экзаменационных билетов и тестов рекомендуется Советом по аудиторской деятельности и используется Минфином РФ в процессе аттестации.

База данных для формирования экзаменационных билетов и тестов содержит не менее 800 вопросов по экзаменационным билетам, не менее 1000 вопросов-тестов для проведения квали­фикационного экзамена в соответствии с разделами программ; не менее 150 практических задач по аудиту. Обновление базы данных для формирования экзаменационных билетов и тестов осуществляется на регулярной основе с учетом внесенных изме­нений и дополнений в законодательные и нормативные акты.

На основе полного комплекта документов УМЦ формируют списки групп претендентов на сдачу квалификационного экзаме­на в количестве не менее 10 и не более 20 человек. Указанные списки представляются в Минфин РФ не менее чем за 15 дней до даты проведения квалификационного экзамена и рассматри­ваются Минфином в срок, не превышающий 10 дней. Предста­вители УМЦ получают в Минфине РФ списки претендентов, до­пущенных Минфином РФ к сдаче квалификационного экзамена, не позднее чем за пять дней до даты проведения квалификаци­онного экзамена.

Минфин РФ рассматривает результаты квалификационных эк­заменов в срок, не превышающий 45 дней со дня представления УМЦ требуемых документов, с учетом предварительного рас­смотрения результатов квалификационных экзаменов Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ и принимает ре­шение о выдаче (отказе в выдаче) квалификационных аттестатов аудитора.

Минфин РФ выдает квалификационные аттестаты аудитора по установленной форме в месячный срок со дня принятия реше­ния об их выдаче. Выдача квалификационных аттестатов осуще­ствляется по предъявлении документа, удостоверяющего личность, самому аудитору либо иному лицу на основании заверенной в ус­тановленном порядке доверенности.

За проведение аттестации взимается плата (на дату подачи пре­тендентом полного комплекта документов) в соответствии с дейст­вующими нормативными правовыми актами Российской Феде­рации. При неудовлетворительных итогах аттестации плата за ее проведение не возвращается.

Порядок проведения аттестации на право заниматься аудиторской деятельностью

В соответствии с Временным положением о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 12 сентября 2002 г. № 93н, квалификационные экзамены по направлениям аудита, соответствующим отдельным типам квали­фикационных аттестатов аудитора, проводятся один раз в месяц одновременно во всех учебно-методических центрах, своевремен­но подавших необходимые документы.

Квалификационные экзамены проводятся в течение трех дней и состоят из тестирования и выполнения письменно-устной работы по экзаменационным билетам (с перерывом между тестированием и проведением письменно-устной работы по экзаменационным билетам от одного до трех дней). В период квалификационного экзамена письменно-устная работа проводится исключительно по местонахождению учебно-методического центра. Квалифика­ционные экзамены сдаются на русском языке без помощи пе­реводчика.

Минфин РФ утверждает Программы проведения квалифика­ционных экзаменов на получение квалификационного аттестата аудитора.

Минфин РФ формирует состав экзаменационных комиссий для проведения квалификационного экзамена в письменно-устной форме за пять дней до даты проведения экзаменов.

Тестирование без информационно-технического обеспечения проводится экзаменационной комиссией. Экзаменационная ко­миссия (не менее пяти человек) должна состоять из председателя, членов комиссии — специалистов в области гражданского пра­ва, бухгалтерского учета, налогообложения юридических и фи­зических лиц, финансов организаций, аудита, а также техниче­ского секретаря.

В состав каждой экзаменационной комиссии включаются представители Минфина РФ и (или) федеральных органов ис­полнительной власти, участвующих в регулировании профессио­нальной деятельности организаций, подлежащих обязательному аудиту, и (или) Банка РФ и (или) аккредитованных профессио­нальных аудиторских объединений. Членами комиссии могут быть специалисты, в том числе рекомендованные аккредитованными профессиональными аудиторскими объединениями.

Не допускается включать в состав экзаменационной комис­сии (в том числе в качестве председателя комиссии) представи­телей учебно-методического центра, в котором проводится эк­замен, а также участников предэкзаменационной подготовки претендентов экзаменационной группы, в которой проводится экзамен.

Претенденты допускаются к квалификационным экзаменам при предъявлении паспорта или иного документа, удостоверяю­щего их личность. Претенденты, не имеющие при себе паспорта или иного документа, удостоверяющего их личность, либо опо­здавшие на экзамены, считаются не явившимися на экзамен.

Для проведения тестирования формируются 20 вариантов тестов, каждый из которых содержит 50 вопросов (10 вопросов по каждому из пяти разделов Программы), для выполнения пись­менно-устной работы по экзаменационным билетам — экзаме­национные билеты в количестве 25 шт. Экзаменационный билет состоит из двух частей. Первая часть экзаменационного билета включает в себя пять вопросов в соответствии с каждым из раз­делов Программы, вторая часть — одну практическую задачу по аудиту.

Представители учебно-методических центров получают в Мин­фине РФ экзаменационные билеты и тесты, скрепленные штам­пом Минфина РФ.

При информационно-техническом обеспечении проведения квалификационных экзаменов Минфина РФ формируются ин­дивидуальные варианты экзаменационных тестов и через теле­коммуникационные средства связи доводятся до каждого пре­тендента.

Во время проведения тестирования (при условии его инфор­мационно-технического обеспечения) допускается присутствие по поручению Министерства финансов РФ представителей Сове­та по аудиторской деятельности при Минфине РФ и аккредито­

ванных профессиональных аудиторских объединений в качестве наблюдателей без права общения с претендентами.

Тестирование проводится в течение трех академических часов.

Экзаменационная комиссия оформляет протокол результатов тестирования и через учебно-методические центры доводит дан­ные результаты до сведения претендентов на следующий день после даты проведения тестирования.

Письменно-устная работа в первый день проводится по эк­заменационным билетам, включающим три вопроса по следую­щим разделам Программы: «Основы правового регулирования имущественных отношений», «Налогообложение юридических и физических лиц», «Финансы организаций». На подготовку от­вета по каждому вопросу билета в первый и во второй день пись­менно-устной работы претенденту предоставляется один акаде­мический час. После ответа на каждый вопрос билета и сдачи экзаменационной комиссии подписанных листов с письменным ответом по данному вопросу претендент имеет право выйти из аудитории на 10 мин. После возвращения в аудиторию претен­денту выдается следующий вопрос билета. Во второй день про­водится письменно-устная работа по билетам, включающим два вопроса по разделам Программы «Бухгалтерский учет и отчет­ность» и «Аудит» и практическую задачу. После ответа на каждый вопрос билета и сдачи экзаменационной комиссии подписанных листов с письменным ответом по данному вопросу претендент имеет право выйти из аудитории на 10 мин. После возвращения в аудиторию претенденту выдается практическая задача, на ре­шение которой предоставляются два академических часа. Пре­тенденты не имеют права выходить из аудитории до сдачи прак­тической задачи экзаменационной комиссии.

Результаты квалификационного экзамена объявляются пре­тендентам экзаменационной комиссией в срок не более двух дней после их проведения.

При проведении квалификационных экзаменов претендентам запрещается пользоваться законодательными и нормативными актами Российской Федерации, инструктивными и справочными материалами, за исключением периода решения практической задачи. Вести переговоры с другими претендентами запрещается. Претенденты, нарушившие эти требования, удаляются из ауди­тории и считаются не сдавшими экзамены.

Результаты квалификационных экзаменов оцениваются сле­дующим образом:

• за каждый правильный ответ на поставленный вопрос тес­тов дается 2 балла, за неправильный ответ — 0 баллов;
• за каждый ответ на поставленный вопрос в билете, оце­ненный экзаменационной комиссией «отлично», дается 10 баллов, «хорошо» — 8 баллов, «удовлетворительно» — 6 баллов, «неудовлетворительно» — 0 баллов. За решение практической задачи выставляется либо 50, либо 25, либо 0 баллов.

Претендент, набравший по тестированию менее 86 баллов, считается не сдавшим экзамен и к письменно-устной работе по экзаменационным билетам не допускается.

Экзаменационная комиссия после проведения квалификаци­онного экзамена выносит положительное или отрицательное решение по результатам сдачи претендентами квалификацион­ных экзаменов. При этом успешно сдавшими квалификационные экзамены считаются претенденты, набравшие по второму этапу квалификационного экзамена от 67 до 100 баллов при условии получения за ответы на вопросы экзаменационных билетов не менее 42 баллов.

По истечении времени, отведенного на проведение экзаме­нов, претенденты обязаны сдать в экзаменационную комиссию тесты и билеты вместе с подписанными на них ответами. Пре­тенденты, нарушившие эти требования, считаются не сдавшими квалификационный экзамен.

При информационно-техническом обеспечении проведения квалификационных экзаменов тестирование проводится в режиме реального времени.

Претенденты, в отношении которых экзаменационной комис­сией по результатам сдачи квалификационных экзаменов выне­сено отрицательное решение, имеют право апеллировать в Совет по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ в течение 30 календарных дней с даты объявления результатов экзаменов. Аргументированная апелляция представляется в пись­менной форме. Для ее рассмотрения Министерство финансов РФ по согласованию с учебно-методическими центрами устанавли­вает специальный день, который заранее сообщается претендентам, представившим апелляцию. Апелляция рассматривается апелля­ционной комиссией, создаваемой Советом по аудиторской деятель­ности при Минфине РФ по согласованию с Минфином, в месячный срок со дня получения ею материалов на апелляцию в присутст­вии претендента. Совет по аудиторской деятельности при Мин­фине РФ может рассматривать материалы проверок по апелля­циям претендентов.

Заключение апелляционной комиссии в течение трех дней после рассмотрения апелляции направляется в Минфин РФ для принятия окончательного решения. Окончательное решение по апелляции Минфин принимает и сообщает претенденту в ме­сячный срок после получения заключения апелляционной ко­миссии.

При выявлении фактов представления в Министерство фи­нансов Российской Федерации недостоверных сведений и (или) подложных документов претендент лишается права на получе­ние квалификационного аттестата аудитора, а необоснованно выданный аттестат аннулируется. При повторном представлении недостоверных сведений вопрос о выдаче нового аттестата не рассматривается.

Письменные работы претендентов, сдававших квалификаци­онные экзамены, а также протоколы экзаменационных комиссий хранятся в Министерстве финансов РФ в течение трех лет.

Независимость аудиторов и аудиторских организаций

Критерии независимости аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов установлены ст. 12 Закона «Об ауди­торской деятельности». Они состоят в ограничении случаев про­ведения аудиторских проверок, особенно если это касается про­ведения обязательного аудита.

Так, аудит не может осуществляться:

1) аудиторами, являющимися учредителями (участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными ли­цами, несущими ответственность за организацию и ведение бух­галтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) от­четности;

2) аудиторами, состоящими с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и ины­ми лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, в близком родстве (родители, супруги, братья, сест­ры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов);

3) аудиторскими организациями, руководители и иные долж­ностные лица которых являются учредителями (участниками) ауди­руемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бух­галтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) от­четности;

4) аудиторскими организациями, руководители и иные долж­ностные лица которых состоят в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несу­щими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

5) аудиторскими организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями (участниками), в отношении аудируемых лиц, для которых эти аудиторские организации яв­ляются учредителями (участниками), в отношении дочерних ор­ганизаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также в отношении организаций, имеющих общих с этой аудиторской организацией учредителей (участников);

6) аудиторскими организациями и индивидуальными аудито­рами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно пред­шествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по вос­становлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности физическим и юридиче­ским лицам, — в отношении этих лиц.

Порядок выплаты и размер денежного вознаграждения ауди­торским организациям и индивидуальным аудиторам за проведе­ние аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствую­щих ему услуг определяются договорами оказания аудиторских услуг и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита.

Профессиональная этика аудиторов и аудиторской организации

Этика — это система норм нравственного поведения человека или какой-либо общественной или профессиональной группы.

Издавна известно такое понятие, как врачебная этика, а ауди­тор — это тоже своеобразный врач, только объектом его благо­творного воздействия является не человек, а хозяйствующий субъект — организация.

На практике общественные профессиональные организации разрабатывают кодексы профессиональной этики аудиторов очень подробно и скрупулезно, пытаясь предусмотреть все возможные нюансы их поведения.

Международная федерация бухгалтеров (МФБ) опубликовала Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, который исполь­зован профессиональными объединениями бухгалтеров и аудито­ров разных стран для создания национальных кодексов.

В период возникновения аудита в России были разработаны и применялись кодексы таких профессиональных объединений, как общественная организация «Российская коллегия аудиторов», Некоммерческое партнерство «Аудиторская палата России» и др.

В августе 2003 г. Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ (протокол № 16 от 28 августа 2003 г.) был принят Кодекс этики аудиторов России, который действовал до июня 2007 г. В настоящее время в Российской Федерации принят новый Кодекс этики аудиторов России, одобренный Со­ветом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ (протокол № 56 от 31 мая 2007 г.).

Новый Кодекс этики аудиторов России является сводом норм профессиональной этики аудитора, т.е. сложившихся и широко применяемых при ведении аудиторской деятельности правил пове­дения аудитора и аудиторской организации, не предусмотренных законодательством. Поскольку не представляется возможным оп­ределить нормы профессиональной этики для всех ситуаций и об­стоятельства, с которыми может столкнуться аудитор при ведении аудиторской деятельности. Кодекс содержит лишь базовые нормы, которые действительны для всех аудиторов, за исключением слу­чаев, предусмотренных Кодексом.

Кодекс подготовлен на основе Кодекса этики профессиональ­ных бухгалтеров, принятого Международной федерацией бухгал­теров (International Federation of Accountants).

Кодекс включает предисловие и девять разделов. В первом раз­деле приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике (модель поведения аудитора и аудиторской организации). Аудито­ры должны применять данную модель для выявления угроз на­рушения основных принципов, оценки серьезности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе, чем явно незначи­тельная, — для принятия мер предосторожности в целях устране­ния угрозы или сведения ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности.

В последующих разделах описан порядок применения указан­ной модели поведения в конкретных ситуациях. Приведены при­меры мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов. Кроме того, рассмотрены примеры ситуаций, в кото­рых невозможно принять достаточные меры предосторожности про­тив угроз и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз.

Приведенные примеры не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть уг­розы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору не­достаточно просто следовать приведенным примерам; необходи­мо применять модель поведения к конкретным условиям работы.

Аудитор не должен участвовать в деятельности, которая ока­зывает или может оказать негативное влияние на его честность, объективность и репутацию профессии и в результате стать несо­вместимой с предоставлением профессиональных услуг.

В Кодексе приведены основные принципы поведения, которые аудитор обязан соблюдать: честность, объективность, профессио­нальная компетентность и должная тщательность, конфиденциаль­ность, профессиональность поведения.

Рассмотрим сущность этих принципов более подробно.

Честность означает, что аудитор должен действовать открыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и прав­дивость. Аудитор не должен быть связан с отчетностью, доку­ментами, сообщениями или иной информацией, если есть осно­вания полагать, что: они содержат в существенном отношении неверные или вводящие в заблуждение утверждения; они содер­жат утверждения или данные, подготовленные небрежно; в них пропущены или искажены необходимые данные там, где пропуски или искажения могут вводить в заблуждение. Аудитор не будет считаться нарушившим вышеприведенные положения, выдав мо­дифицированное заключение (отчет).

Объективность предполагает, что аудитор не должен допус­кать, чтобы предвзятость, конфликт интересов влияли на объек­тивность его профессиональных суждений. Аудитор может ока­заться в ситуации, которая может повредить его объективности, ему следует избегать отношений, которые могут исказить или повлиять на его профессиональные суждения.

Профессиональная компетентность и должная тщательность за­ключается в том, что аудитор обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем предоставление кли­ентам или работодателям квалифицированных профессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и совре­менном законодательстве. При оказании профессиональных услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответствии с техническими и профессиональными стандартами. Квалифици­рованная профессиональная услуга предполагает наличие обос­нованного суждения по применению профессиональных знаний и навыков в процессе предоставления такой услуги. Обеспече­ние профессиональной компетентности можно разделить на два самостоятельных этапа:

• достижение должного уровня профессиональной компетент­ности;
• поддержание профессиональной компетентности на долж­ном уровне.

Поддержание профессиональной компетентности требует по­стоянной осведомленности и понимания технических, профессио­нальных и деловых новшеств. Постоянное повышение профес­сиональной квалификации развивает и поддерживает способности, позволяющие аудитору компетентно работать в профессиональной среде. Под усердием понимается обязанность действовать в соответ­ствии с требованиями задания (договора) внимательно, тщательно и своевременно. Аудитор должен принимать меры к тому, чтобы ли­ца, работающие под его началом в профессиональном качестве, имели надлежащую подготовку и должное руководство. Когда это уместно, аудитор должен ставить клиентов, работодателей или иных пользователей профессиональных услуг в известность об ограничениях, присущих этим услугам, чтобы избегать толкова­ния выраженного аудитором мнения как утверждения факта.

Конфиденциальность — важнейший принцип аудиторской дея­тельности. Аудитор должен обеспечить конфиденциальность инфор­мации, полученной в результате профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и конкретными полномо­чиями, за исключением случаев, когда аудитор имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть такую информа­цию. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использо­ваться аудитором для получения им или третьими лицами каких- либо преимуществ.

Аудитор должен соблюдать конфиденциальность даже вне про­фессиональной среды и помнить о возможности неумышленного разглашения информации, особенно в условиях поддержания дли­тельных связей с деловыми партнерами либо их близкими родст­венниками или членами семьи. Аудитор также должен соблюдать конфиденциальность информации, раскрытой ему потенциальным клиентом или работодателем, и иметь в виду необходимость со­блюдать конфиденциальность информации внутри аудиторской организации или в отношениях с работодателями. При этом он должен принимать все разумные меры к тому, чтобы лица, рабо­тающие под его началом, и лица, от которых он получает консуль­тации или помощь, с должным уважением относились к его обя­занности соблюдать конфиденциальность информации.

Необходимость соблюдать принцип конфиденциальности со­храняется и после окончания отношений между аудитором и кли­ентом или работодателем. Меняя место работы или приступая к работе с новым клиентом, аудитор имеет право использовать предыдущий опыт. Однако аудитор не должен использовать или раскрывать конфиденциальную информацию, собранную или по­лученную в результате профессиональных или деловых отноше­ний. В следующих обстоятельствах аудитор должен или может быть обязан раскрыть конфиденциальную информацию, либо та­кое раскрытие может быть уместным:

• раскрытие разрешено законом и (или) санкционировано кли­ентом или работодателем;
• раскрытие требуется законом, например: при подготовке документов или представлении доказательств в иной форме в ходе судебного разбирательства; при сообщении ставших известными фактов нарушения закона надлежащим орга­нам государственной власти;
• раскрытие является профессиональной обязанностью или правом (если это не запрещено законом): при проверке ка­чества работы, проводимой внутри аудиторской организации или саморегулируемой организацией аудиторов;
• при ответе на запрос или в ходе расследования внутри аудиторской организации, саморегулируемой организации аудиторов или надзорного органа; при защите аудитором своих профессиональных интересов при юридическом разби­рательстве; для соответствия правилам (стандартам) и нормам профессиональной этики.

При принятии решения о возможности раскрытия конфи­денциальной информации аудитор должен учитывать следующее: будет ли нанесен ущерб интересам какой-либо из сторон, включая третьи стороны, интересы которых также могут быть затронуты, при наличии разрешения клиента или работодателя на раскры­тие информации; является ли информация достаточно известной и в разумной степени обоснованной. В ситуации, когда использу­ются необоснованные факты, неполная информация либо необос­нованные выводы, должно быть использовано профессиональное суждение для определения, в каком виде раскрывать информацию (если необходимо раскрывать); характер предполагаемого сооб­щения и его адресат. В особенности аудитор должен быть уверен, что лица, которым адресовано сообщение, являются надлежащи­ми получателями.

Профессиональное поведение означает, что аудитор должен соблюдать законы и нормативные акты и избегать любых дейст­вий, которые дискредитируют или могут дискредитировать про­фессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии. При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг аудитор не должен дискредитировать про­фессию. Он должен быть честным, правдивым и не должен делать заявлений, преувеличивающих уровень услуг, которые он может предоставить, его квалификацию и приобретенный им опыт, давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других аудиторов.

Условия, в которых работает аудитор, могут привести к воз­никновению угрозы нарушения основных принципов. Невоз­можно описать все ситуации, в которых возникают такие угрозы, и определить надлежащие действия, направленные на их устра­нение. Кроме того, характер задания (договора) может существен­но различаться от случая к случаю, и, следовательно, возможно возникновение различных угроз, которые требуют разных защит­ных мер. Аудитор не просто должен следовать заданному набору правил, которые могут быть оспорены, а определять, оценивать и реагировать на угрозы нарушения основных принципов, слу­жить общественным интересам.

В Кодексе приведена модель, имеющая цель помочь аудитору выявлять, оценивать и реагировать на угрозы нарушения основ­ных принципов. Если выявленная угроза не является явно не­значительной, то аудитор должен, если это уместно, принять ме­ры предосторожности, направленные на устранение такой угрозы или сведение ее до приемлемого уровня, при котором соответст­вие основным принципам не подвергается опасности.

Угрозы и меры предосторожности. Соблюдению основных прин­ципов может угрожать широкий круг обстоятельств. Большинст­во угроз можно разделить на следующие категории:

• угрозы личной заинтересованности, которые могут возник­нуть вследствие финансовых или других интересов аудито­ра, его ближайших родственников или членов семьи;
• самоконтроля, которые могут возникнуть, когда предыду­щее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее вынесшим это суждение;
• заступничества, которые могут возникнуть, когда, продвигая какую-либо позицию или мнение, аудитор доходит до неко­торой границы, за которой его объективность может быть подвергнута сомнению;
• близкого знакомства, которые могут возникнуть, если в ре­зультате близких отношений аудитор начинает с излишним сочувствием относиться к интересам других лиц;
• шантажа, которые могут возникнуть, когда с помощью уг­роз (реальных или воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно.

Характер и значимость угроз могут различаться в зависимо­сти от того, возникают ли они в связи с оказанием клиенту услуг по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности, услуг по про­верке достоверности информации, не являющейся аудитом бух­галтерской (финансовой) отчетности, услуг, не связанных с про­веркой достоверности информации.

Аудитор может также столкнуться с тем, что некоторые осо­бые обстоятельства ведут к возникновению уникальных угроз на­рушения одного или более основных принципов. Очевидно, что такие уникальные угрозы не могут быть классифицированы. При профессиональных либо деловых отношениях аудитор должен всегда помнить о возможности таких угроз.

Меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или ослабить их до приемлемого уровня, подразделяются на две общие группы:

• предусмотренные профессией, законом или нормативными актами, обусловленные рабочей средой.
• предусмотренные профессией, законом или нормативными актами, включают, в частности, требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия профессией; требования постоянного повышения профессиональной квалификации; руководство по корпора­тивному поведению (управлению); профессиональные прави­ла (стандарты); контроль процедуры со стороны профессии и надзорных органов, а также качества работы и соблюде­ния дисциплинарных процедур; внешние проверки юриди­чески уполномоченными третьими лицами отчетов, доку­ментов, сообщений и иной информации, подготовленных аудитором.

Меры предосторожности, обусловленные рабочей средой, раз­личаются в зависимости от конкретных обстоятельств. Они вклю­чают общие меры, относящиеся к деятельности, и конкретные, от­носящиеся к заданию. Аудитор должен вынести суждение о том, как лучше реагировать на выявленную угрозу. При этом он дол­жен рассмотреть, что именно признало бы приемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угро­зы и принятых мерах предосторожности). При таком рассмотре­нии должны учитываться существенность угрозы, характер зада­ния и структура аудиторской организации.

Характер мер предосторожности, подлежащих принятию, из­меняется в зависимости от обстоятельств. При вынесении профес­сионального суждения аудитор должен рассмотреть, что признало бы неприемлемым разумное и хорошо информированное сто­роннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосто­рожности).

Разрешение этических конфликтов. При оценке соблюдения основных принципов аудитору, возможно, потребуется разрешить конфликт, возникающий из-за применения основных принципов поведения.

Приступая к формальному или неформальному процессу раз­решения конфликта, аудитор в качестве части такого процесса должен самостоятельно или совместно с другими лицами рассмот­реть уместные факты, имеющиеся этические проблемы, основные принципы, имеющие отношение к вопросу, установленные внут­ренние процедуры, альтернативные действия.

Рассмотрев указанное, аудитор должен определить образ дей­ствий, совместимый с основными принципами поведения. Он так­же должен взвесить последствия каждого возможного образа дей­ствий. Если проблема остается неразрешенной, аудитор должен проконсультироваться с официальными лицами в аудиторской организации в целях получения помощи для разрешения кон­фликта. В интересах аудитора может быть проведено докумен­тирование сути проблемы, деталей любых обсуждений ее и при­нятых решений по этой проблеме.

Если конфликт не поддается разрешению, аудитор может об­ратиться за профессиональным советом в саморегулируемую ор­ганизацию аудиторов или к юридическим консультантам и, та­ким образом, получить рекомендации по разрешению этической проблемы, не нарушая при этом конфиденциальности. Например, аудитор может столкнуться со случаем мошенничества, сообщая о котором он может нарушить обязательство соблюдать конфи­денциальность. В таком случае аудитор должен рассмотреть воз­можность юридической консультации, чтобы определить, обязан ли он сообщать о данном факте компетентным органам.

Если все уместные возможности исчерпаны, а этический кон­фликт остается неразрешенным, аудитор должен (когда это воз­можно) отказаться быть ассоциированным с предметом, ставшим причиной этого конфликта. Аудитор может решить, что в данных обстоятельствах следует выйти из состава проверяющей группы, или отказаться от конкретных обязательств, или полностью сло­жить с себя обязанности в рамках задания (договора) или наняв­шей его аудиторской организации.

В Кодексе содержатся и другие важные аспекты, касающиеся профессиональной деятельности аудиторов и аудиторских орга­низаций. Так, во втором разделе освещены положения, относя­щиеся к заключению договора об оказании профессиональных услуг. Отмечены вопросы, касающиеся отношений с клиентом (аудируемым лицом), приемлемости заданий, выполняемым ауди­тором, изменения условий договора об оказании профессио­нальных услуг.

Третий раздел посвящен рассмотрению конфликта интересов. Аудитор должен предпринимать разумные шаги для выявления обстоятельств, в которых может возникнуть конфликт интересов. Такие обстоятельства могут привести к возникновению угрозы на­рушения основных принципов. Например, в случае, когда аудитор является непосредственным конкурентом клиента либо участву­ет в совместном бизнесе или аналогичной деятельности с основ­ным конкурентом клиента, может возникнуть угроза нарушения принципа объективности. Угроза нарушения принципа объек­тивности или принципа конфиденциальности может также воз­никнуть, если аудитор оказывает услуги клиентам, у которых существует конфликт интересов или спор, имеющие отношение к предмету услуг.

В четвертом разделе обращается внимание на ситуации, связан­ные со вторым мнением. Когда к аудитору обращаются с прось­бой высказать второе мнение по поводу применения правил (стан­дартов) бухгалтерского учета, аудита, бухгалтерской (финансовой) отчетности, или других правил (стандартов) или принципов в кон­кретных обстоятельствах, или в отношении конкретных опера­ций компании (или от ее имени), не являющейся клиентом аудитора, могут возникнуть угрозы нарушения основных прин­ципов. Например, если такое мнение не основывается на тех же фактах, что известны обслуживающему клиента аудитору, или же основано на неадекватных доказательствах, может возникнуть угроза нарушения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности. Серьезность такой угрозы зависит от обстоятельств и всех прочих доступных фактов и допущений, уместных при вынесении профессионального суждения.

Аудитор должен оценивать значимость таких угроз и, если та­кие угрозы не являются явно незначительными, должен преду­смотреть и по мере необходимости принять меры предосторож­ности для устранения такой угрозы или свести ее до приемлемого уровня. Такие меры могут включать запрос клиенту на разреше­ние пообщаться с обслуживающим его аудитором, ограничения; присущие любому мнению, выражаемому при общении с дан­ным клиентом; представление копии (в письменной форме) сво­его мнения аудитору, обслуживающему данного клиента.

Если компания, запрашивающая такое мнение, не даст раз­решения на общение с обслуживающим ее аудитором, он должен, взвесив все обстоятельства, решить, уместно ли для него пред­ставлять искомое мнение.

Вопросы, посвященные гонорару и другим видам вознаграж­дения, приведены в пятом разделе. При ведении переговоров о профессиональных услугах аудитор может назначать любой го­норар, который он считает соответствующим его услугам. Если один аудитор назначает гонорар ниже, чем другие, это само по себе не считается неэтичным поступком. Однако назначенный гонорар может создать угрозу нарушения основных принципов. Например, если назначен гонорар, то может возникнуть угроза личной за­интересованности, направленная против принципа профессио­нальной компетентности и должного усердия, так как назначен­ный гонорар столь низок, что это может вызвать трудности при выполнении задания в соответствии с техническими и профес­сиональными правилами (стандартами).

В шестом разделе рассмотрены вопросы, относящиеся к рекламе и предложениям по оказанию профессиональных услуг. Если ауди­тор ищет новые заказы на предоставление своих услуг посредст­вом рекламы и других методов работы на рынке, могут возник­нуть угрозы нарушения основных принципов. Например, если предложение услуг, профессиональных достижений и продуктов ведется с помощью методов, несовместимых с принципом профес­сионального поведения, возникает угроза личной заинтересован­ности в отношении соблюдения этого принципа.

При предложении и продвижении своих услуг на рынке аудитор не должен дискредитировать профессию. Он должен быть честным и правдивым и не должен делать заявлений, преувеличивающих уровень услуг, которые он может представить, его квалификацию или приобретенный им опыт; давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные срав­нения своей работы с работой других аудиторов. При сомнениях относительно предлагаемой формы рекламы или методов работы на рынке аудитор должен проконсультироваться в саморегулируе- мой организации аудиторов.

В седьмом разделе идет речь о подарках и знаках внимания, которые могут предлагать аудитору. Клиент может предлагать подарки и оказывать знаки внимания аудитору или его близким родственникам и членам семьи. Подобное предложение, как пра­вило, может привести к возникновению угроз нарушения основных принципов. Например, принятый от клиента подарок может по­родить угрозу личной заинтересованности в отношении принци­па объективности, а если само предложение такого подарка сде­лано публично, то может возникнуть угроза шантажа.

Важно содержание восьмого раздела, в котором идет речь о при­менении принципа объективности при всех видах услуг, оказывае­мых аудиторами. Предоставляя любые профессиональные услуги, аудитор должен учитывать возможность угрозы нарушения прин­ципа объективности, которая может быть результатом наличия за­интересованности в клиенте, его сотрудников, иных должност­ных лицах или работниках, либо в близких личных или деловых отношениях с ними. Например, семейные или тесные деловые отношения могут создать угрозу близкого знакомства.

Аудитор, предоставляющий услуги по проверке, обязан быть независимым от клиента. При оказании услуг требуется незави­симость мышления и независимость поведения, которые позво­ляют аудитору выражать беспристрастное мнение без конфликта интереса или негативного влияния других лиц, и причем выра­жать его так, чтобы со стороны не возникало сомнения в его объективности.

В девятом разделе приводятся конкретные правила соблюдения независимости аудиторов при выполнении задания по проверке. Угрозы нарушения принципа объективности при предоставле­нии любых профессиональных услуг будут зависеть от конкрет­ных обстоятельств задания и характера работы, выполняемой аудитором.

Аудитор должен оценить серьезность таких угроз и, если они не относятся к явно незначительным, должен предусмотреть и по мере необходимости принять надлежащие меры предосторожно­сти для устранения угроз или сведения их до приемлемого уров­ня. К таким мерам относятся: исключение из состава группы, выполняющей задание; осуществление процедур надзора; пре­кращение финансовых или деловых отношений, вызывающих угрозу; обсуждение проблем со старшим руководством аудитор­ской организации; обсуждение проблемы с уполномоченными лицами клиента.

Понятие «независимость» подразумевает независимость мыш­ления и независимость поведения. Независимость мышления — это образ мышления, который позволяет выразить мнение, не зави­сящее от влияния факторов, способных скомпрометировать его, и позволяет аудитору действовать честно, проявлять объектив­ность и профессиональный скептицизм. Независимость поведе­ния — это линия поведения, которая позволяет избежать фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и хоро­шо информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, в том числе и о применяемых мерах предосторож­ности, может обоснованно посчитать, что честность, порядочность или профессиональный скептицизм аудиторской организации или члена проверяющей группы были скомпрометированы.

Употребление понятия «независимость» без наполнения его конкретным содержанием может привести к неправильному его пониманию. Если это понятие употребляется вне контекста, по­сторонний наблюдатель может решить, что лицо, выносящее про­фессиональное суждение, должно быть полностью свободно от всех экономических, финансовых и прочих связей. Это невоз­можно, поскольку каждый член общества связан взаимоотноше­ниями с другими. Следовательно, существенность экономических, финансовых и прочих отношений следует оценивать в свете того, что именно разумное и информированное третье лицо, обладаю­щее всей необходимой информацией, обоснованно сочло бы не­приемлемым.

Концептуальный подход к независимости. Члены проверяющих групп, работники аудиторских организаций должны применять модель поведения аудитора и аудиторской организации к конкрет­ным рассматриваемым обстоятельствам. Помимо определения ха­рактера отношений между работниками аудиторской организации членами проверяющей группы и клиентом по проверке, необхо­димо учитывать, не могут ли создать угрозу независимости также отношения между лицами, не входящими в состав проверяющих групп, и клиентом.

Задания по проверке достоверности информации, основанные на утверждениях. Задание по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности имеет отношение к широкому кругу пользователей. Поэтому помимо соблюдения независимости мышления особую важность приобретает соблюдение независимости поведения. Со­ответственно если рассматривать данное задание с точки зрения отношений с клиентом по аудиту, то очевидно, что члены про­веряющей группы, работники аудиторской организации должны оставаться независимыми от такого клиента. Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определен­ные отношения между членами проверяющей группы и лицами, входящими в совет директоров, должностными лицами и работ­никами клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки (бухгалтерскую (финансовую) отчетность). Следует также уделить внимание то­му, могут ли угрозы независимости возникать вследствие отно­шений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки (финансовое положение проверяемой организации, ее эффективность и дви­жение денежной наличности).

Прочие проверки информации, основанной на утверждениях клиента. При прочих заданиях по проверке информации, осно­ванной на утверждениях клиента (при которых данный клиент не является клиентом по аудиту бухгалтерской (финансовой) от­четности), члены проверяющих групп и работники аудиторской организации должны сохранять независимость от клиента по проверке (от стороны, ответственной за информацию о предме­те проверки или за сам предмет проверки). Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определен­ные отношения между членами проверяющей группы и членами совета директоров, должностными лицами и работниками клиен­та, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки. Следует также уделить вни­мание тому, может ли возникнуть угроза независимости вследст­вие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки. При наличии оснований следует проанализировать возможность уг­роз, возникающих вследствие интересов и отношений с дочер­ними обществами аудиторской организации.

Задания по непосредственной проверке отчетности. При непо­средственной проверке отчетности члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независи­мы от клиента по проверке (стороны, ответственной за предмет проверки).

Отчеты для ограниченного пользования. В случае, если отчет о достоверности информации (не при аудите бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности) предназначен только для определенных пользователей, пользователи должны быть осведомлены о цели, предмете проверки и ограничениях, присущих отчету вследствие участия пользователей в установлении характера и рамок для дей­ствий аудиторской организации при предоставлении таких услуг (в том числе относительно стандартов, в соответствии с которы­ми производится оценка или измерение). Такая осведомленность пользователей и более широкие возможности аудиторской орга­низации по общению со всеми пользователями относительно мер предосторожности увеличивают эффективность мер, направлен­ных на сохранение независимости поведения. Аудиторская ор­ганизация при оценке угрозы независимости и рассмотрении мер предосторожности для устранения ее или сведения до приемле­мого уровня должна принять эти обстоятельства во внимание. Как минимум, положения настоящего пункта должны быть при­менены к оценке независимости членов проверяющей группы, их близких родственников и членов семей. Более того, если ауди­торская организация имеет существенную финансовую заинтере­сованность в клиенте по проверке (прямую либо косвенную), то возникающая угроза личной заинтересованности окажется столь значимой, что никакие меры предосторожности не смогут све­сти ее до приемлемого уровня. Рассмотрение потенциальных уг­роз, создаваемых интересами и отношениями дочерних обществ аудиторской организации, может быть ограничено в пределах необходимого.

Прочие положения. Угрозы и меры предосторожности, преду­смотренные этим разделом, в целом рассматриваются в контек­сте заинтересованности и отношений аудиторской организации, ее дочерних обществ, членов проверяющих групп и клиента по проверке. Если клиентом по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности является листинговая компания, аудиторская органи­зация и ее дочерние общества должны учитывать интересы и от­ношения со связанными компаниями клиента по проверке. В иде­альном случае заранее должны быть определены эти компании и существующие в связи с ними интересы и отношения. При ра­боте с иными клиентами по проверке, если проверяющая группа имеет основания полагать, что связанная компания клиента мо­жет оказать влияние на независимость аудиторской организации, при оценке независимости и принятии мер предосторожности эту связанную компанию следует также принимать во внимание.

Период выполнения задания. Члены проверяющей группы и ра­ботники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке в течение всего периода выполнения задания.

Период выполнения задания начинается с момента начала ока­зания проверяющей группой услуг по проверке и заканчивается в момент подписания заключения о результатах проверки, за ис­ключением случая, когда в задании предусмотрены повторные периодические проверки. Если предполагается, что в будущем проверки будут повторяться, то период выполнения задания за­канчивается в момент уведомления одной из сторон о прекра­щении профессиональных отношений либо подписания итого­вого заключения о проверке (в зависимости от того, какой их этих документов оформлен последним по времени).

Применение положений Кодекса этики будет способствовать улучшению качества проведения аудита, повышению престижа аудиторской профессии.