Тусибаева Г.С.

Анализ существующих подходов к обеспечению качества аудиторской деятельности

Аудиторы недовольны тем, что недостаточно методических рекомендаций в области практического применения стандартов. Такая ситуация происходит по двум причинам: во-первых, Правительство РК не стремится жестко законодательно регламентировать порядок работы аудиторов (как это, допустим, происходит в сфере бухгалтерского учета), во-вторых, те компании, которые уже наработали такой опыт, не спешат делиться им, поскольку этот факт работает на их репутацию и дает конкурентные преимущества.

Несмотря на то, что размер аудиторской компании объективно не может оказывать влияние на качество аудиторской проверки, в некоторых западных странах с недоверием относятся к небольшим аудиторским компаниям. Это обстоятельство нашло отражение и в Законе РК «Об аудиторской деятельности», где предусмотрены нормы о том, что обязательный аудит вправе проводить только аудиторские организации, а не индивидуальные аудиторы, причем в штате аудиторской компании должно состоять не менее двух аттестованных аудиторов. Предполагается, что большее количество квалифицированных специалистов в аудиторской компании будет способствовать общему повышению качества ее работы.

Дополнительным требованием законодательства является создание системы внутреннего контроля качества аудита, отраженное в МСА 220 «Контроль качества аудита исторической  финансовой информации»

Таким образом, нами сформулированы ограничения, накладываемые международными стандартами качества на процесс управления качеством аудиторских услуг. Наиболее существенными ограничениями являются: требование создания системы внутреннего контроля качества аудита; необходимость принятия внутреннего стандарта по уровню кадрового обеспечения; технологические ограничения; коммуникационные ограничения и маркетинговые ограничения.

Общие принципы и отдельные процедуры внутреннего контроля качества аудиторских услуг содержат в себе набор действий, которые следует предпринять аудиторской компании для того, чтобы ее работу можно было бы признать качественной. В документах отсутствует понятие «качества аудита» и алгоритм его оценки, то есть не факт, что аудиторская услуга будет действительно качественной даже при соблюдении всех предписаний. Другими словами, там написано, что делать, но не написано, как делать. В соответствии со стандартами качества аудиторских услуг качество аудита обеспечивается благодаря выполнению следующих требований:

- работники аудиторской компании должны придерживаться принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности, а также норм профессионального поведения;

- работники аудиторской компании должны владеть навыками и профессиональной компетентностью, необходимыми для выполнения обязанностей с должной тщательностью;

- оказание аудиторских услуг поручается работникам, имеющим специальную подготовку и опыт, необходимые в конкретных условиях;

- необходимо постоянно проводить работу с потенциальными и существующими клиентами;

- необходимо проводить регулярное наблюдение за адекватностью и эффективностью принципов и конкретных процедур качества аудиторских услуг внутреннего контроля качества аудиторских услуг.

Исходя из данного перечня можно сделать вывод о том, что аудиторской компании следует проводить совокупность мероприятий по изучению качеств персонала, контролю за его работой, изучению аудируемых лиц и оценке внутреннего контроля качества аудита.

Аудиторские компании обязаны создать и поддерживать внутреннюю систему контроля качества проводимых ими аудиторских услуг.

В частности, изучение целесообразно проводить по двум направлениям: оценка внутренней системы контроля качества и оценка отдельной аудиторской проверки с целью подтверждения работоспособности такой системы. В первом случае проверяется: наличие разработанных и принятых внутрифирменных стандартов, эффективность внутрифирменной системы контроля качества, проводится оценка системы подбора кадров и программы повышения квалификации. При этом изучаются внутрифирменные методики, инструкции, формы рабочих документов. Во втором случае проводится оценка: соблюдает ли аудиторская компания свои же правила и процедуры; проверяется ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с общепринятыми принципами; подтверждает ли рабочая документация выданное аудиторское заключение. В этом случае проверяются заполненные рабочие документы, отчеты, аудиторские заключения, программы проверки.

Цель оценки состоит в том, что:

2. убедиться, что проверка осуществляется в соответствии с применимыми профессиональными требованиями;

3. убедиться, что выявленные недостатки устраняются своевременно;

4. убедиться в существовании эффективной системы и в том, что система функционирует согласно своему назначению.

Разрешение проблемы повышения качества аудиторских услуг прежде всего в разработке и совершенствовании внутрифирменных стандартов, поскольку именно в них отражаются конкретные методики, документация и порядок действий аудитора. Целью обеспечения качества аудиторской деятельности является определение и выполнение требований к качеству аудиторской деятельности.

Обеспечение качества аудиторских услуг целесообразно разбить на следующие этапы:

1. информационное обеспечение;

2. обеспечение трудовыми ресурсами;

3. методическое обеспечение аудита;

4.  организация аудита;

5. контроль исполнителей во время аудита, анализ результатов, выявление трудностей, ошибок и их причин, предложения по их устранению, совершенствование.

В практике аудиторской деятельности сложились традиционные правила оплаты. Клиент оплачивает время аудитора на выполнение аудиторских процедур сбора и интерпретацию доказательств достоверности финансовой отчетности. На практике аудиторская организация продает время своих специалистов по определенной (оговоренной) цене за час, день или период. Долгое время эта международная практика не применялась на отечественном рынке аудиторских услуг. В этой ситуации, аудиторским компаниям приходится оперировать тремя факторами:

1. временем, затраченным на оказание аудиторской услуги;

2.  стоимостью часа (дня) специалиста;

3.  рыночной стоимостью конкретной аудиторской услуги.

Разрешение проблемы повышения качества аудита прежде всего видится в разработке и совершенствовании внутрифирменных стандартов, поскольку именно в них отражаются конкретные методики, документация и порядок действий аудитора.[1] Предлагается использовать принцип непрерывного улучшения по аналогии с принципом японской концепции качества. Такая идея включает два подхода:

1) существенное повышение качества за короткий период времени;

2) постоянное незначительное улучшение.

В первом случае улучшением качества занимается небольшая группа сотрудников, когда необходимо разработать новую услугу (внутренний стандарт) или существенно изменить старую. Такие работы в аудиторской деятельности будут необходимы вследствие изменения законодательства, либо заключения договора с новым клиентом, потребности и особенности которого значительно отличаются от уже имеющихся аудируемых лиц. В этом случае нововведение скорее всего повлечет обучение исполняющего персонала. Специалистам необходимо: разработать концепцию нововведения, подготовить необходимые формы документов, разработать и прописать новые процедуры.

Во втором случае повышением качества занимается весь персонал компании, постоянно предлагая улучшения и усовершенствования. Такая работа - следствие эффективно работающей обратной связи от общения с клиентом и непосредственными исполнителями аудита. Отправной точкой для постоянного совершенствования является анализ и удовлетворение текущих и скрытых потребностей клиента, а также устранение ошибок и проблем, возникающих уже в ходе аудиторской проверки, которые обычно связаны с технологией, управлением и контролем за ходом проверки. Таким образом, стандарт должен содержать весь накопленный, опыт по всем случаям, с которыми связаны различные виды нарушений и способы их устранения.

Имеется необходимость контроля за качеством аудиторских услуг. Контроль качества бывает внутренний и внешний, которые состоят из трех этапов: предварительный, текущий и последующий. Среди критериев оценки качества аудиторских услуг выделяется прежде всего соблюдение требований федеральных и внутренних стандартов, наличие в аудиторской компании внутренней системы контроля качества . [2]

По нашему мнению, недостаточно лишь соблюдения внутренних стандартов, поскольку необходимо также оценить содержание и полезность таких документов, критерии качества должны быть более конкретизированы. Такое требование должно применяться и к системе контроля качества в частности, и ко всей системе обеспечения качества аудиторской деятельности - недостаточно лишь ее наличия, необходимо оценить ее содержание и эффективность на основе дополнительных критериев.

К необходимым элементам системы контроля относится: соблюдение принципов аудита; укомплектование высококвалифицированными кадрами; четкое распределение прав и обязанностей, надлежащее выполнение функций каждым сотрудником; тщательное планирование и документирование аудиторской проверки; инструктирование и консультирование сотрудников; отбор аудируемых лиц до заключения договора; регулярные проверки надежности и эффективности функционирования внутренней системы контроля качества аудита; необходимые меры в отношении сотрудников, ненадлежащим образом выполняющих свои обязанности.  [2]

Автор В.В. Скобара связывает обеспечение высокого уровня качества аудиторских услуг и организацию эффективного внутрифирменного контроля с разработкой методик по применению стандартов в национальном масштабе или созданием внутрифирменных стандартов самими аудиторскими организациями и аудиторскими объединениями. Эти стандарты должны охватывать весь комплекс аудиторских процедур от предварительного планирования до передачи заключения аудируемому лицу. Внутрифирменный контроль качества, по мнению автора, обеспечивается путем установления: порядка и процедур общего контроля качества работы внутри компании, порядка распределения обязанностей сотрудников в процессе проверки, процедур контроля качества при проведении каждой проверки. В части процедур общего контроля качества данные требования устанавливаются: к соблюдению персоналом этических норм аудитора, к уровню квалификации исполнителей проверки, к распределению полномочий по проведению аудита, к порядку принятия предложений клиентов или отказа от них, к процедурам набора и обучения персонала, к порядку создания, поддержания и проверке функционирования системы контроля качества. [3]

Американские авторы трудов в данной области обычно опираются на правила Комитета стандартов контроля качества. Данные стандарты (SAS) призваны оказать помощь в исполнении общепринятых стандартов GAAS при каждой аудиторской проверке, но и они не содержат специально определенных процедур контроля качества. Стандарты требуют, чтобы аудиторская компания учредила политику и процедуры контроля, но признают, что система контроля качества может обеспечить лишь определенную уверенность, но не гарантию того, что они соблюдаются.

А. Аренс и Джеймс Лоббек в своей книге подчеркивают, что если лица, пользующиеся аудиторскими услугами, будут оценивать их профессиональный уровень по степени сложности, это не приведет ни к чему хорошему, так как именно из-за сложности неспециалисту достаточно трудно разобраться в качестве этих услуг. Общественное доверие высокому качеству услуг возрастает тогда, когда в рамках данной профессии существуют высокие стандарты осуществления профессиональной деятельности, а также их поведения. Авторы выделяют несколько способов воздействия на поведение аудиторов для повышения качества аудиторских услуг; общепринятые стандарты аудита и требования Комиссии по ценным бумагам и биржевым операциям, Кодекс профессиональной этики, контроль качества, квалификационные экзамены аудиторов, непрерывная профессиональная подготовка, юридическая ответственность.  [4]

По результатам обзора мнений становится очевидным, что нет полного согласия в том, какова должна быть совокупность мероприятий по обеспечению качества. Среди точек зрения авторов можно выделить следующие подходы.

Первый подход к обеспечению качества заключается в выполнении законодательства РR, стандартов аудиторской деятельности и Кодекса этики. По нашему мнению соответствие таким требованиям является важной и неотъемлемой составляющей обеспечения качества. Вместе с тем, считаем недостаточным критерием качества соблюдение законодательства и стандартов, поскольку в них не учитываются потребности пользователей. Речь должна идти даже не только о потребностях бухгалтерской службы к разъяснению правил формирования отчетности, но и запросах других пользователей, в частности собственников, менеджмента и третьих лиц, Кроме того, необходимо изучение интересов внутренних пользователей - персонала аудиторской компании и активное использование обратной связи с целью анализа предложений по совершенствованию и оценке качества аудиторской деятельности. Нецелесообразно ограничиваться нормами законодательства еще и по причине отсутствия в стандартах конкретных методик подготовки и проведения аудита.

Второй подход к обеспечению качества концентрирует внимание на удовлетворении потребностей пользователей. По нашему мнению необходимо учитывать их пожелания и особые требования, однако следует проявлять скептицизм и помнить, что интересы пользователей отчетности даже одного аудируемого лица могут существенно различаться между собой и противоречить целям аудита. Безусловное стремление к удовлетворению пожеланий одних возможно приведет к ущемлению прав других и выражению ошибочного мнения в аудиторском заключении.

Третий подход включает создание инструкций и внутрифирменных стандартов, регламентирующих технологию аудиторских проверок. По нашему мнению, стандарты являются основой обеспечения качества аудиторской деятельности. По нашему мнению, формализация будет способствовать снижению фактора субъективности при вынесении суждения аудитора, поможет быстрее накапливать опыт и передавать его менее квалифицированным сотрудникам. Проведение проверок на основе разработанных методик безусловно повысит их качество. С другой стороны, считаем невозможным исключение человеческого фактора и полную формализацию процесса аудита, поскольку аудиторы в ходе исполнения обязанностей часто встречаются с неординарными ситуациями, решение которых основано на профессиональной компетентности и опыте работы.

Четвертый подход концентрирует внимание на осуществлении внутрифирменного контроля. При этом приводятся самые разнообразные перечни процедур контроля, их можно разделить на несколько основных групп: работа с клиентами, контроль за квалификацией и опытом работы аудиторов, формирование рабочей группы аудиторов, текущий контроль во время аудиторской проверки, мониторинг. Необходимо осуществлять обеспечение качества в рамках работы компании в целом, а не ограничиваться контролем за непосредственным процессом аудиторских проверок. Высокое качество аудиторской проверки обеспечивается деятельностью всей аудиторской компании. Действия в области качества должны не только выявлять нарушения, но и предотвращать их, определять и устранять их причины, способствовать постоянному совершенствованию.

При обеспечении качества аудиторской деятельности следует принимать во внимание и использовать составляющие всех обозначенных подходов. Это позволит сбалансировать и адекватно учитывать интересы всех участников в процессе исполнения договорных обязательств при оказании аудиторских услуг сторон. Синтез достоинств четырех подходов позволит удовлетворить все предъявляемые к качеству требования и благодаря этому обеспечить качество аудиторской деятельности.

Сформулированное определение обеспечения качества, проведенное исследование концепций качества и подходов по обеспечению качества позволяет выделить следующие требования к качеству аудиторской деятельности:

1. требования международных стандартов аудита и нормативных документов РК;

2. требования стандартов аккредитованных аудиторских объединений;

3.  требования аудируемых лиц и внешних пользователей;

4.  требования внутренних стандартов аудиторской компании;

5.  требования персонала аудиторской компании.

Все вышеперечисленные требования качества важны в равной степени, и при невыполнении какого-либо из них можно говорить о том, что качество аудита и деятельность аудиторской компании не соответствует надлежащему уровню.

                 Список использованной литературы:

1. Звездин А. Л. Совершенствование стандартов оказания аудиторских услуг / А. Л. Звездин // Аудит и финансовый анализ, 2004. - № 1. - С. 6-9.

2. Пугачев В. В. Контроль качества  аудита / В. В. Пугачев // Финансовые и бухгалтерские консультации, 2002. — № 5. — С. 49-57.

3. Скобара В. В. Аудит: методология и организация / В. В. Скобара. - М.: Дело и сервис, 1998. - 576 с.

4. Аренс Э.А., Лоббек Дж.К. Аудит; Пер. с англ./ Серия по бухгалтерскому  учету и аудиту /Гл. ред. Я.В. Соколов.- М.: Финансы и статистика, 1995. - 557 с.