Аспирант кафедры корпоративных финансов и банковской деятельности Митрофанова Инна Алексеевна Волгоградский государственный университет, г. Волгоград, Россия

Канд. филол. наук, ст. преп. кафедры журналистики Пичугин Алексей Вячеславович Волгоградский государственный университет, г. Волгоград, Россия

Налог на прибыль: новый взгляд на старые проблемы

Актуальность налога подтверждается и тем фактором, что он является одной из основных доходных статей бюджетов страны и его регулирование имеет общенациональное значение, как для государства, так и для налогоплательщиков – предприятий и организаций.

Значение налога на прибыль организаций отражается в основных его элементах.

1. Налогоплательщики – российские организации и иностранные организации, которые осуществляют деятельность в РФ через представительство и (или) получают доходы от источников в РФ.

Таким образом, налогоплательщиками налога на прибыль являются все российские организации, которые созданы по российским законам, и некоторые иностранные организации.

2. Объект налогообложения – прибыль, которую получила организация.

По общему правилу прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами организации.

Если налогоплательщиком является иностранная организация, которая работает в РФ через постоянное представительство, то прибылью для нее будет разница между доходами этого представительства и его расходами.

Таким образом, прибыль для целей налогообложения будет разной в зависимости от категории налогоплательщика.

3. Налоговая база – денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.

Таким образом, налоговой базой является денежная величина, определяемая как превышение полученных доходов над учтенными для целей налогообложения расходами. Если доходы меньше расходов (т.е. получен убыток), то налоговая база равна нулю.

Прибыль нужно определять нарастающим итогом с начала налогового периода.

Правила определения налоговой базы: 1) если ставки налога на прибыль одинаковые, то налоговая база общая; 2) если ставки налога на прибыль разные, то и налоговые базы разные; 3) финансовый результат по операциям, которые учитываются в особом порядке, определяются отдельно; 4) доходы и расходы по деятельности, не облагаемой налогом на прибыль, нужно учитывать отдельно.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных налогового учета, который представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом РФ. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения.

4. Налоговые ставки. Общая налоговая ставка составляет 20%, и сумма налога на прибыль распределяется по бюджетам следующим образом: 1) в федеральный бюджет – 2%; 2) в бюджет субъектов РФ – 18%.

Законами субъектов РФ размер налоговой ставки может быть уменьшен для отдельных категорий налогоплательщиков в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ. При этом размер указанной ставки не может быть ниже 13,5 %.

В отношении отдельных видов доходов ст. 284 Налогового кодекса РФ установлены специальные налоговые ставки.

5. Налоговый период. Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Налоговый период состоит из нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи по налогу на прибыль: 1) I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года – для организаций, уплачивающих ежеквартальные авансовые платежи по налогу на прибыль; 2) месяц, 2 месяца, 3 месяца и т.д. до окончания календарного года – для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

6. Порядок исчисления и сроки уплаты налога. Налог на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма уплачиваемого налога по итогам налогового периода и авансовых платежей по итогам отчетного периода определяется налогоплательщиком самостоятельно (кроме случаев, когда такая обязанность возлагается на налогового агента). Режим уплаты авансовых платежей исходя из фактической прибыли определяется налогоплательщиком и закрепляется в учетной политике на очередной налоговый период. Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного в ст. 289 Налогового кодекса РФ для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.

В течение года организации должны уплачивать авансовые платежи. Существуют 3 возможных способа их уплаты.

Первый способ – по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев календарного года плюс ежемесячные авансовые платежи внутри каждого квартала. Применяют все организации, за исключением тех, кто обязан применять второй или выбрал третий способ.

Обязанность платить ежемесячные авансы зависит от величины доходов от реализации, которые получает организация. По итогам каждого прошедшего квартала производится расчет средней величины доходов от реализации за предыдущие четыре квартала и сравнивается с установленным ограничением в 3 000 000 руб. Если средняя величина менее 3 000 000 руб., то организация освобождается от уплаты ежемесячных авансовых платежей. При этом для освобождения не требуется разрешения налоговой инспекции, так же их не надо уведомлять об этом.

Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, должны уплачиваться не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода.

Второй способ – по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев календарного года без уплаты ежемесячных авансовых платежей. Этот способ могут применять организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем 3 000 000 руб. за каждый квартал или бюджетные организации, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), участники простых товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах и т.д.

Сумма квартального авансового платежа по итогам отчетного периода определяется исходя из фактической прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

Третий способ – по итогам каждого месяца исходя из фактически полученной прибыли. Применяют организации, которые изъявили желание платить авансовые платежи этим способом и известили об этом налоговую инспекцию не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей. Соответственно, переход на такой вариант уплаты авансовых платежей возможен только с начала налогового периода.

В бюджет ежемесячно перечисляется разница между суммой авансового платежа, начисленной нарастающим итогом с начала года, и авансовым платежом, начисленным и уплаченным за предыдущий отчетный период. Уплата производится в срок до 28 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Налог на прибыль организаций находится в постоянной трансформации, т.е. составляющие его элементы обновляются и изменяются практически ежегодно. Последние изменения наблюдались в 2008-2009 гг.

1. В соответствии с п. 23 ст. 2 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ» и Федеральным законом от 30 декабря 2008 г. № 305-ФЗ «О внесении изменений в ст. 284 части второй Налогового кодекса РФ» с 1 января 2009 г. изменилась налоговая ставка налога на прибыль организаций.

Налоговая ставка устанавливается в размере 20%, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 – 5 ст. 284 Налогового кодекса РФ. При этом: сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%.

2. В соответствии со ст. 286 главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в IV квартале текущего налогового периода, принимается равной 1/3 разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам 9 месяцев календарного года, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия.

При этом законодательством о налогах и сборах не предусмотрен пересчет исчисленных в указанном порядке сумм ежемесячных авансовых платежей на I квартал в случаях изменения размера налоговой ставки с 1 января текущего налогового периода.

Таким образом, сумма ежемесячного авансового платежа на I квартал 2009 г. принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, исчисленного по налоговой ставке, действовавшей в 2008 г.

Не смотря на то, что данный налог является актуальным и востребованным, то у него есть ряд недостатков, которые в ближайшее время будут или были изменены.

1. В среднесрочной перспективе планируется как внесение изменений в Налоговый кодекс РФ, так и развитие правоприменительной практики, направленной на обеспечение учета при налогообложении прибыли организаций всех экономически обоснованных расходов организации по обучению, лечению, пенсионному обеспечению работников. В настоящее время к расходам на оплату труда относятся, в частности, суммы платежей или взносов работодателей по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами).

2. С 1 января текущего года были расширены возможности по отнесению на расходы сумм страховых взносов по добровольному личному страхованию работников. Установлено, что взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 руб. в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников. В предыдущей редакции Налогового кодекса РФ размер взноса учитывался только на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей и не мог превышать 10 000 руб. на одного застрахованного работника.

3. Начиная с 2009 г., предлагается увеличить с 3% до 6% норматив, исчисляемый от фонда оплаты труда, в пределах которого взносы организации по договорам добровольного личного страхования включаются в состав расходов. Кроме того будут уточнены условия принятия в расходы затрат организации на образование своих работников. Соответствующая оплата обучения не будет облагаться налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом. В этом случае отнесение подобных затрат на расходы в целях налогообложения прибыли будет нормироваться, а сам норматив будет устанавливаться в процентах от фонда оплаты труда аналогично расходам на добровольное пенсионное или медицинское страхование работников.

4. В ближайшее время будет также рассмотрена возможность внесения изменений в налоговое законодательство, направленных на учет при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходов, связанных с софинансированием организациями выплат процентов по ипотечным кредитам своих работников. В случае принятия данной меры она будет носить временный характер (не более 3 – 5 лет), а сами расходы в случае их освобождения от налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом в составе материальной выгоды работников будут нормироваться в процентах от фонда оплаты труда.

Не смотря на тот факт, что налог на прибыль организаций является общепризнанным и обязательным, многие компании и организации стремятся от него уйти или уменьшить, и в соответствии с этим авторами были предложены следующие пути уменьшения налога на прибыль организаций:

1. Фирма имеет право создавать резервы, предусмотренные главой 25 Налогового кодекса РФ. Например, разрешается осуществлять расходы на формирование резервов по сомнительным долгам, расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам или на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, расходы под обесценение ценных бумаг. Здесь оптимизация налогового бремени зависит от установленного учетной политикой способа признания доходов и расходов: кассового метода или метода начислений. В качестве основного метода, применяемого налогоплательщиками, главой 25 Налогового кодекса РФ установлен метод начислений. Кассовый метод могут применять организации с суммами выручки, которая в течение четырех кварталов без учета налога на добавленную стоимость не превышала 1 000 000 руб. за каждый квартал.

При использовании метода начислений доходы и расходы для целей налогообложения признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Порядок формирования резервов обуславливает их включение в состав расходов текущего периода. В таком случае, используя метод начислений, фирма имеет возможность равномерно распределять свои затраты в течение налогового периода, что поможет сэкономить на авансовых платежах по налогу на прибыль.

2. Излюбленный метод многих компаний – завышение затрат по аренде помещения, а также затрат, сопровождающих текущую деятельность организации. Цены на аренду офисов и помещений сейчас действительно не маленькие, поэтому и возникает подобная «оптимизация». Завысить можно и расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Такие затраты относятся к расходам, связанным с производством и реализацией. Увеличить затраты можно по статье «вывоз мусора» или «уборка производственных помещений».

3. Если фирма планирует расширить сферу своей деятельности либо провести анализ стабильности своего положения, ей следует изучить ситуацию на рынке, потенциальных конкурентов, возможность возникновения рисков. Для этих целей можно воспользоваться консультационными услугами, а также услугами маркетолога.

Такие услуги принимаются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, – «расходы на консультационные и иные аналогичные услуги». Что касается маркетинговых исследований, то бухгалтер может списать их на расходы по текущему изучению (исследованию) конъюнктуры рынка, сбору информации. Следует заметить, что последние должны быть непосредственно связанны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Иначе необоснованность занижения базы по налогу на прибыль вызовет подозрения налогового инспектора. При этом нужно доказать не только обоснованность таких затрат, а также их актуальность для фирмы в текущий период.

4. Бухгалтер имеет право списать расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной амортизации, расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества в составе внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация. Стоимость материалов, оставшихся от списания основного средства, также можно включить в налоговые расходы. Их стоимость будет равна сумме налога на прибыль, исчисленного с рыночной цены.

Таким образом, авторы статьи после анализа и рассмотрения достоинств и недостатков налога на прибыль организаций выявили следующие рекомендации:

1. Для того чтобы уменьшить размер налога на прибыль организаций, всем малым предприятиям будет целесообразнее перейти на упрощенную систему налогообложения, которая обладает следующими преимуществами: 1) добровольность перехода на данный налоговый режим; 2) уменьшение налоговой нагрузки на налогоплательщика; 3) значительное сокращение и упрощение налогового учета, который должен вести налогоплательщик; 4) малый объем отчетности, которую обязан сдавать упрощенец; 5) организация-упрощенец не должна сдавать в налоговый орган свою финансовую отчетность; 6) право выбора объекта налогообложения.

Но, как и любой налоговый режим, упрощенная система налогообложения имеет и свои недостатки: 1) далеко не каждый хозяйствующий субъект может перейти на упрощенную систему налогообложения; 2) закрытый список расходов, которые учитываются в целях налогообложения; 3) отсутствие налога на добавленную стоимость в выручке от реализации товаров (работ, услуг).

2. Следует уменьшить налоговую ставку с 20% до 15% для того, чтобы сократить расходы налогоплательщиков. Не исключается, что в этом случае будет уменьшаться бюджет доходов страны. Но существуют еще большое количество источников получения доходов в бюджет. А если ставка налога на прибыль будет уменьшаться, то возможно в ближайшем времени будут открываться новые организации.

3. Необходимо вести налоговые льготы, и тем самым давать определенную возможность организациям уходить от уплаты налога на прибыль либо уплачивать его в меньшем размере.