be5.biz

Нормативное регулирование бухгалтерского учета

Кондраков Н.П.

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Федеральный закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету - ПБУ), другие носят рекомендательный характер (План счетов бухгалтерского учета, методические указания, комментарии).

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы целесообразно представить в виде следующей системы:

  • 1-й уровень: законодательные акты, указы Президента и постановления Правительства Российской Федерации, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации;
  • 2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;
  • 3-й уровень: методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина Российской Федерации и других ведомств;
  • 4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия.

Основным актом 1-го уровня является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, который определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.

К первому уровню системы следует отнести также Гражданский кодекс РФ, Федеральные законы «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» от 29.12.95 г. № 222-ФЗ, «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» от 14.06.95 г. № 88-ФЗ, «Об акционерных обществах» от 26.12.95 г. № 208-ФЗ, Постановление Правительства Российской Федерации «О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности» от 06.03.98 г. № 283 и др.

Учетный стандарт (2-й уровень) можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (в отечественном бухгалтерском учете - положения) призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете. В настоящее время в России разработано и утверждено 19 положений по бухгалтерскому учету и отчетности (см. п. 1.7).

На втором уровне системы нормативных документов единственным регулирующим органом является Минфин РФ.

Положение по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:

  • название и номер ПБУ;
  • общие положения (указываются сфера применения соответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);
  • определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);
  • оценка (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);
  • порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего объекта учета);
  • раскрытие информации (указывается состав информации, подлежащий раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).

Отечественные ПБУ в отличие от международных стандартов носят не рекомендательный, а обязательный характер. Большинством ПБУ предусмотрены различные варианты учета соответствующих объектов.

Методические рекомендации и инструкции (3-й уровень) призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином РФ и различными ведомствами (только в промышленности СССР действовало 140 отраслевых инструкций). Значительная часть нормативных документов третьего уровня приведена в п. 1.7.

Рабочие документы самого предприятия (4-й уровень) определяют особенности организации и ведения учета в нем. Основные рабочие документы организации:

  • документ по учетной политике предприятия;
  • утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;
  • графики документооборота;
  • утвержденный руководителем План счетов бухгалтерского учета;
  • утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.

Следует отметить, что многие организации ограничиваются разработкой приказа по учетной политике. Остальные рабочие документы или отсутствуют (графики документооборота, формы внутренней отчетности), или не утверждены руководителем (формы первичных учетных документов, План счетов). Подобные организации грубо нарушают порядок ведения бухгалтерского учета, установленный Законом «О бухгалтерском учете» и другими нормативными документами.

Основные нормативные документы, определяющие методологические основы, порядок организации и ведения бухгалтерского учета в организациях Российской Федерации

  1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"*(3).
  2. Федеральный закон от 24 июля 2007 г. N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".
  3. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I-IV.
  4. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ*(3).
  5. Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства".
  6. Указания по ведению бухгалтерского учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого и среднего предпринимательства. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 22 декабря 1995 г. N 331.
  7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 34н*(3).
  8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов РФ 31 октября 2000 г. N 94н*(3).
  9. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации". ПБУ 1/2008. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 октября 2008 г. N 106н.
  10. Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда". ПБУ 2/2008. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 24 ноября 2008 г. N 116н.
  11. Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость выражена в иностранной валюте". ПБУ 3/2006. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 27 ноября 2006 г. N 154н*(3).
  12. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации". ПБУ 4/1999. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. N 43н*(3).
  13. Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. ПБУ 5/2001. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. N 44н*(3).
  14. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств". ПБУ 6/2001. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 г. N 26н*(3).
  15. Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты". ПБУ 7/1998. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н*(3).
  16. Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности". ПБУ 8/2001. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 28 ноября 2001 г. N 96н*(3).
  17. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации". ПБУ 9/1999. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 32н*(3).
  18. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организаций". ПБУ 10/1999. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 33н*(3).
  19. Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах". ПБУ 11/2008. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 29 апреля 2008 г. N 48.
  20. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам". ПБУ 12/2000. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 27 января 2000 г. N 11н*(3).
  21. Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи". ПБУ 13/2000. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. N 92н*(3).
  22. Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов". ПБУ 14/2007. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 27 декабря 2007 г. N 10975.
  23. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам". ПБУ 15/2008. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 октября 2008 г. N 107н.
  24. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности". ПБУ 16/2002. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 2 июля 2002 г. N 66н*(3).
  25. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы". ПБУ 17/2002. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н*(3).
  26. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль". ПБУ 18/2002. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н*(3).
  27. Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений". ПБУ 19/2002. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н*(3).
  28. Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности". ПБУ 20/2003. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 24 ноября 2003 г. N 105н*(3).
  29. Положение по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений". ПБУ 21/2008. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 октября 2008 г. N 106н.
  30. О формах бухгалтерской отчетности организации. Приказ Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н.
  31. О порядке представления бухгалтерской отчетности организации. Письмо Министерства финансов РФ от 29 сентября 2003 г. N 16-0077/31.
  32. Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 21 марта 2000 г. N 29н.
  33. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13 июня 1995 г. N 49.
  34. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13 октября 2003 г. N 91н*(3).
  35. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 26 декабря 2000 г. N 135н*(3).
  36. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н*(3).
  37. Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ. Утверждены приказом Министерства строительства РФ от 4 декабря 1995 г. N БЕ-11-260/7 по согласованию с Министерством экономики РФ и Министерством финансов РФ от 28 ноября 1995 г.
  38. Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 21 декабря 1998 N 64н.
  39. Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России 30 октября 1997 г. N 71а*(3).
  40. О безналичных расчетах в Российской Федерации. Положение Центрального банка РФ от 3 октября 2002 г. N 2-П.
  41. Методические рекомендации по учету затрат на производство продукции, работ, услуг (проект Министерства финансов РФ).
  42. Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях. Утверждены Госпланом СССР, Минфином СССР, Госкомцен СССР ЦСУ СССР 20 июля 1970 г.
  43. Перечень типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения. Утвержден Федеральной архивной службой России (Росархивом) 6 октября 2000 г.
  44. Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ. Утвержден приказом Министерства финансов РФ и Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз.
  45. Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при реорганизации предприятий. Приказ Министерства финансов РФ от 20 мая 2003 г. N 44н.
  46. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Одобрена приказом министра финансов РФ от 1 июля 2004 г. N 180.

Из указанных документов особое место занимают Закон о бухгалтерском учете, Положения о бухгалтерском учете и отчётности 1992, 1994 и 1998 гг., План счетов бухгалтерского учета (1991 и 2000 гг.) и положение «Учетная политика организации» (1994 и 1998 гг.). Они предоставили организациям право выбора вариантов учета и оценки соответствующих объектов (оценки готовой продукции, товаров и другого имущества, учета затрат на производство продукции, выпуска продукции, ее реализации и др.) в соответствии с установленной организацией учетной политикой.

В учетную практику введены новые объекты учета: нематериальные активы, финансовые вложения, займы, арендные отношения и др.

Существенно изменена методология учета многих объектов учета — основных средств, капитальных вложений, уставного капитала, прибыли и убытков и др.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях возложена на их руководителей. Организации получили право привлекать для ведения бухгалтерского учета и составления отчетности сторонние организации и лиц и не иметь бухгалтерию.

Организациям малого бизнеса разрешено совмещать функции бухгалтера и кассира, а также применять упрощенную форму бухгалтерского учета.

Существенно изменена бухгалтерская отчетность. Ее состав, содержание, сроки и адреса представления стали в значительной мере соответствовать международной практике. Бухгалтерская отчетность приобрела характер публичной отчетности, доступной для любых сторонних пользователей. Многие организации обязаны представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности аудиторское заключение, подтверждающее достоверность отчетных данных. С введением в учетную практику положения «Учетная политика предприятия» (с 1 января 1995 г.) в отечественной системе бухгалтерского учета начали использоваться международные бухгалтерские принципы.

Все эти изменения направлены на отражение реальных процессов, происходящих в нашей стране, и на приближение отечественного учета к зарубежному. Они дают основание сделать вывод о том, что период 1991-2000 гг. можно считать первым этапом перехода отечественной системы учета и отчетности к системе, отвечающей требованиям рыночной экономики и международным учетным стандартам.

Понятие о GAAP, МСФО и директивах ЕС

GAAP (Общепринятые принципы бухгалтерского учета, ОПБУ) - это общий термин, применяемый для описания основ бухгалтерского учета и контроля. В настоящее время наиболее известными являются GAAP США и Великобритании. Следует отметить, что ОПБУ - это динамическая концепция. Вместе с изменением хозяйственной среды меняются и ОПБУ.

Источниками ОПБУ могут являться законодательные документы, нормативы, издаваемые профессиональными бухгалтерскими организациями, и методы учета, разрабатываемые отдельными компаниями при отсутствии правил, касающихся конкретных вопросов. Например, в Великобритании основные принципы бухгалтерского учета изложены в Законе о предприятии (1985 и 1989 гг.), в Германии - в 3-м томе Коммерческого кодекса. В США практически отсутствует законодательство по вопросам бухгалтерского учета. Нормативы бухгалтерского учета издаются профессиональными организациями и контролируются Комиссией по ценным бумагам и фондовому рынку. Комиссия может наложить вето на определенные подходы к бухгалтерскому учету и требовать внедрения нормативов в новых областях.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это система принятых в общественных интересах положений о порядке составления и представления финансовой отчетности. По существу, они определяют основные направления учета и оценки объектов учета. Разрабатываются они Советом по международным стандартам финансовой отчетности. Основное назначение международных стандартов финансовой отчетности - гармонизация учета и отчетности в различных странах. Каждый стандарт состоит из следующих элементов: номера, названия, основных определений (терминов и выражений, используемых в стандарте), ссылок (указаний на другие стандарты), содержания, разъяснений (поясняются принципиальные моменты), даты вступления стандарта в силу. К настоящему времени утвержден 41 международный учетный стандарт (N 1 - по представлению финансовой отчетности; N 2 - по оценке и учету товарно-материальных запасов; N 4 - по учету амортизации и др.). Международные стандарты отличаются гибкостью и предлагают, как правило, альтернативные решения одних и тех же вопросов. Они носят рекомендательный характер. Большинство стран на основе международных разрабатывают национальные учетные стандарты.

Основные отличия МСФО и российских ПБУ представлены в табл. 1.5.

Следует отметить, что МСФО ориентированы в основном на использование при составлении консолидированной финансовой отчетности группы организаций. В связи с этим страны Европейского союза переходят на МСФО в настоящее время только в части составления консолидированной отчетности групп компаний, акции которых котируются на фондовых биржах. Бухгалтерская отчетность юридических лиц будет по-прежнему составляться по национальным правилам. Для компаний, акции которых котируются на американской фондовой бирже и которые готовят финансовую отчетность по общепринятым принципам бухгалтерского учета США, а также для компаний, которые эмитировали только долговые инструменты на регулируемых рынках, срок внедрения МСФО перенесен на более поздние сроки. Страны ЕС имеют право распространять действие МСФО на компании, не зарегистрированные на бирже.

В России в соответствии с проектом Закона "О консолидированной финансовой отчетности" необходимость составления отчетности по МСФО будет распространяться на группы организаций, головные общества которых относятся к открытым акционерным обществам, ценные бумаги которых допущены к обращению через организаторов торговли на рынке ценных бумаг.

Таблица 1.5

 

Основные отличия МСФО и российских ПБУ
Отличия МСФО ПБУ
Обязательность применения Носят рекомендательный характер Обязательны к применению
Основная сфера деятельности Определяют в основном правила составления финансовой отчетности Определяют правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности
Основные пользователи информации Инвесторы Регулирующие органы
Основное требование к отчетности Объективное отражение деятельности фирмы Соответствие действующим правилам и нормативным актам
Использование профессионального суждения при подготовке отчетности Допускается Не допускается
Метод начисления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) Признание в отчетном периоде всех расходов и доходов, относящихся к этому периоду Признание в отчетном периоде расходов и доходов, подтвержденных первичными бухгалтерскими документами
Требование осмотрительности Большая готовность к учету расходов и пассивов, чем возможных доходов и активов Провозглашено, но часто не соблюдается, особенно из-за противодействия налоговых органов
Требование приоритета содержания перед формой Используется достаточно широко Провозглашено, но используется не в полной мере из-за отсутствия механизма реализации
Требование полноты Финансовая отчетность должна включать все значительные показатели Провозглашено, но на практике не соблюдается

Директивы Европейского экономического сообщества как инструмент гармонизации являются для стран-участниц обязательными, оставляя за ними свободу выбора решений о конкретных формах и методах включения директив в национальное законодательство.

Особо важными директивами в области финансового учета и отчетности являются 4-я и 7-я.

В 4-й директиве, принятой 25 июля 1978 г., изложены вопросы годовой финансовой отчетности: формы и структуры баланса, отчета о прибылях и убытках, приведены примечания к этим документам; даны рекомендации по методам оценки исходя из принципа исторической оценки стоимости (допуская альтернативные методы), по периодической переоценке, расчету восстановительной стоимости, учету инфляционного фактора. Директива касается также подготовки отчетов, их публикации и аудита. Правительства стран - членов ЕЭС могут вводить отклонения от требований директивы в отношении объема публикуемой информации и аудиторского контроля, но не правил оценки.

7-я директива, принятая 13 июля 1983 г., посвящена консолидированной (сводной) отчетности. В ней дано определение экономической группы организаций, охватываемых консолидацией, и раскрывается понятие контроля как основного критерия группы.

Указанные директивы создали основу принятия аналогичных директив в отдельных отраслях экономики; например, 8 декабря 1986 г. была одобрена директива по годовой и консолидированной отчетности банков и других финансовых институтов.

Кондраков Н.П.. Бухгалтерский учет. 2007
Бабаев Ю.А.

В соответствии со ст. 71 Конституции РФ бухгалтерский учет находится в ведении Российской Федерации, т.е. государства. Государство в лице Правительства РФ осуществляет общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в целях его упорядоченности, обеспечения единообразия и сопоставимости. В свою очередь Правительство предоставляет право своим отдельным органам разрабатывать и утверждать в пределах своей компетенции и на основании законодательства РФ нормативные акты, обязательные для исполнения всеми организациями. Таким образом складывается система законодательных и нормативных актов, которые прямо или косвенно регулируют бухгалтерский учет. Всю систему нормативного регулирования можно подразделить на четыре уровня документов:

  • законы и иные акты законодательства РФ;
  • положения по бухгалтерскому учету;
  • методические указания по ведению бухгалтерского учета;
  • рабочие документы организации, формирующие ее систему бухгалтерского учета.

Документы первого уровня закрепляют обязательность единообразного ведения учета всеми хозяйствующими субъектами, основные требования по его организации, правила и процедуры ведения учета. К этому уровню нормативного регулирования относятся следующие законодательные акты: федеральные законы, утвержденные ими кодексы (Гражданский, Налоговый, Трудовой и др.), указы Президента РФ, постановления Правительства РФ. Основным законодательным актом, регулирующим бухгалтерский учет, является принятый 21 ноября 1996 г. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» [6]. В законе определены понятия бухгалтерского учета, его объекты, основные требования и правила, порядок регулирования и организации бухгалтерского учета, правила организации аналитического и синтетического учета, его регистров, порядок оценки имущества и обязательств, их инвентаризации, правила составления и представления бухгалтерской отчетности.

К этой же группе документов относятся федеральные законы «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью», «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях», «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» и др., в которых законодательно закреплены отдельные особенности ведения бухгалтерского учета в зависимости от организационно-правовых форм юридического лица.

Среди документов первого уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета следует назвать указанные выше кодексы. Например, в Гражданском кодексе РФ закреплены важнейшие нормы ведения учета в организации — наличие самостоятельного баланса у каждого юридического лица, обязательность утверждения годового бухгалтерского отчета, порядок регистрации, реорганизации и ликвидации организации и т.д., в Трудовом кодексе РФ установлены законодательные основы отношений работодателей и работников в сфере труда и его оплаты, Налоговый кодекс РФ определяет основы налоговой системы, что влияет на организацию бухгалтерского учета при определении базы для расчета налогов.

В период упрочения рыночных отношений в России происходит становление их законодательной базы. В этих условиях помимо федеральных законов принимаются указы Президента РФ, регулирующие отдельные аспекты организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов, по которым еще не приняты или по каким-то причинам не действуют положения федеральных законов. Постановления Правительства РФ уточняют и детализируют отдельные нормы федеральных законов или указов Президента РФ.

Документы второгоуровня включают Положения по отдельным участкам бухгалтерского учета (ПБУ), которые разрабатывает Министерство финансов РФ по поручению Правительства РФ. В положениях перечислены общие требования государственного регулирования бухгалтерского учета, основанные на международной практике и национальных традициях. Эти документы содержат основные понятия, базовые правила и приемы бухгалтерского учета Действующие в настоящее время ПБУ раскрывают различные вопросы бухгалтерского учета: формирование учетной политики, оценку и учет активов и обязательств, определение доходов и расходов, раскрытие бухгалтерской информации в отчетности и т.д. В процессе становления системы бухгалтерского учета в России многие положения были изменены, дополнены и уточнены. На момент написания учебника действуют 20 положений по бухгалтерскому учету:

  1. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98). Утверждено приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. №60н;
  2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94). Утверждено приказом Минфина РФ от 20 декабря 1994 г. № 167;
  3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000). В последней редакции утверждено приказом Минфина РФ от 10 января 2000 г. № 2н;
  4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). Утверждено приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н;
  5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материальнопроизводственных запасов» (ПБУ 5/01). В последней редакции утверждено приказом Минфина РФ от 9 июня 2002 г. № 44н;
  6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01). В последней редакции утверждено приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 2бн;
  7. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98). Утверждено приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г № 56н;
  8. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01). Утверждено приказом Минфина РФ от 28 ноября 2001 г. № 96н;
  9. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н;
  10. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн;
  11. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» (ПБУ 11/2000). Утверждено приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 5н;
  12. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000). Утверждено приказом Минфина РФ от 27 января 2000 г. № 11н;
  13. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000). Утверждено приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 92н;
  14. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000). Утверждено приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 91н;
  15. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01). Утверждено приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. № 60н;
  16. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02). Утверждено приказом Минфина РФ от 2 июля 2002 г. № 66н;
  17. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02). Утверждено приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 115н;
  18. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Утверждено приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н;
  19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02). Утверждено приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н;
  20. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03). Утверждено приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. № 105н.

Содержание и правила применения многих положений по бухгалтерскому учету подробнее будут изложены в последующих главах учебника.

Третий уровень нормативного регулирования формируют методические рекомендации, инструкции, письма и другие нормативные документы, разъясняющие применение отдельных положений по бухгалтерскому учету. Они разрабатываются и утверждаются в федеральных и отраслевых органах управления. Документы этого уровня содержат конкретные указания по отражению в бухгалтерском учете различных фактов хозяйственной деятельности. Среди них назовем методические указания: по бухгалтерскому учету основных средств; по инвентаризации имущества и финансовых обязательств; по планированию, учету и калькулированию себестоимости в строительстве и т.д. К числу важнейших документов этого уровня нормативного регулирования относятся План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению. Об этих документах также будет рассказано в соответствующих главах учебника.

К документам четвертого уровня относятся положения, инструкции, приказы и иные документы по ведению бухгалтерского учета, которые создаются непосредственно в конкретной организации и являются внутренними рабочими стандартами хозяйствующего субъекта. К ним следует отнести приказ об учетной политике организации, рабочий план счетов бухгалтерского учета, положение об оплате труда и его стимулировании, должностные инструкции, инструкции по инвентаризации и т.д., разрабатываемые на основе действующего законодательства и нормативных документов.

Приведенный выше перечень документов, регламентирующих бухгалтерский учет в Российской Федерации, основан на их юридической значимости для формирования системы бухгалтерского учета. При разрешении различных хозяйственных споров приоритет отдается документам более высокого уровня.

Заметим, что принятая хозяйствующим субъектом учетная политика не может быть самостоятельно изменена контролирующими и другими органами.

Национальные и международные стандарты финансовой отчетности

В условиях глобализации финансовых рынков, создания транснациональных корпораций актуальными становятся проблемы гармонизации национальных систем бухгалтерского учета, особенно бухгалтерской отчетности, с системами бухгалтерского учета других стран.

Эти причины послужили предпосылкой разработки международных стандартов бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Международные стандарты финансовой отчетности — это нормативные документы, определяющие требования к содержанию и методологии формирования бухгалтерской информации на основе увязки разных национальных систем учета стран с развитой рыночной экономикой. Международные стандарты разработаны на основе опыта экономически развитых стран по ведению бухгалтерского учета и раскрытию информации в отчетности.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), разрабатываются и пересматриваются Советом по международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО) (ранее — Комитет по международным стандартам финансовой отчетности). СМСФО является профессиональной общественной организацией, деятельность которой направлена на достижение унификации принципов бухгалтерского учета, используемых организациями всего мира при составлении финансовой отчетности, т.е. разработка и публикация, пропаганда и внедрение МСФО.

Ни СМСФО, ни бухгалтерское сообщество в целом не имеют полномочий требовать применения МСФО. Эти стандарты применяются в силу того, что регулирующие (государственные) органы в различных странах признают важность деятельности СМСФО и унификации правил финансовой отчетности. Следует отметить, что полностью используют международные стандарты в основном развивающиеся страны, зависимые от иностранного капитала. Страны же с развитой рыночной экономикой, со сложившимися национальными традициями ведения бухгалтерского учета отдают предпочтение внутренним стандартам, которые разрабатываются с учетом основных принципов МСФО.

Российская Федерация, наряду с 28 странами и пятью международными организациями (Международным валютным фондом, Мировым банком и пр.), представлена в Консультационном совете по стандартам при Правлении СМСФО. Правительство Российской Федерации пошло по пути постепенного преобразования национальных правил с учетом основных принципов международных стандартов. Официально признанный перевод международных стандартов у нас в стране был издан только в 1998 г. Однако, начиная с 1994 г. в России разрабатываются национальные стандарты бухгалтерского учета (ПБУ) с учетом основных норм МСФО.

Использование международных стандартов финансовой отчетности необходимо потому, что российские компании, холдинги и крупные фирмы выходят на международные рынки и их финансовая отчетность должна быть понятна зарубежным пользователям. Поэтому в настоящее время в обязательном порядке трансформируется национальная бухгалтерская отчетность организаций, ценные бумаги которых котируются на международных рынках капитала, в соответствии с требованиями МСФО. В нашей стране такую отчетность составляют немало коммерческих организаций. Среди них, прежде всего, такие акционерные общества, как «ЕЭС России», «Газпром», «Транснефть*, «АвтоВАЗ», многие банки.

Другой важной причиной использования положений международных стандартов является то, что, согласно международной практике, отчетность, сформированная согласно МСФО, отличается высокой информативностью и прозрачностью (понятностью) для инвесторов разных стран. Пока инвестор не будет иметь возможности на основе итоговой бухгалтерской информации наблюдать за использованием предоставленного им капитала, организация является для него зоной повышенного риска и, соответственно, будет проигрывать другим в привлечении финансовых ресурсов.

В состав международных стандартов включаются: Предисловие к МСФО, Принципы подготовки и представления финансовой отчетности, Стандарты и разъяснения к ним.

В Предисловии к МСФО излагаются цели и порядок деятельности СМСФО, правила разработки и применения международных стандартов.

Принципы подготовки и представления финансовой отчетности — это документ, в котором раскрываются основы подготовки и представления отчетности для внешних пользователей. В нем отражаются такие вопросы, как цели финансовой отчетности; качественные характеристики, определяющие полезность отчетной информации; даются определения, порядок признания и оценки активов, обязательств, капитала, доходов и расходов и пр. Таким образом, в Принципах подготовки и представления финансовой отчетности формируется понятийный аппарат для формирования профессиональных суждений при обобщении бухгалтерской информации.

Стандарты представляют собой принятые в общих интересах положения подготовки и представления финансовой отчетности. Каждый стандарт включает следующие вопросы: перечень объектов и момент их признания в отчетности; порядок оценки и раскрытия информации об объекте для целей финансовой отчетности. Порядок бухгалтерского учета в традиционном российском понимании не представлен в стандартах, т.е. они не устанавливают правил документального оформления и первичного учета, плана счетов, учетных регистров, корреспонденции счетов и пр.

В качестве примера можно назвать такие стандарты, как «Запасы» (порядок определения фактических затрат на приобретение производственных запасов, последующее списание их в расход, доведение балансовой стоимости активов до величины чистой стоимости продажи, определения стоимости запасов и т.д.), «Основные средства» (порядок формирования основных средств, момент признания, определение текущей стоимости, амортизация и т.д.), «Аренда» (отражение в финансовой отчетности арендодателя и арендатора операций, связанных с финансовой и оперативной арендой имущества и т д.).

В разъяснениях к МСФО дается толкование отдельных положений стандартов в целях обеспечения их единообразного применения и повышения степени сопоставимости финансовой отчетности, подготавливаемой на основе МСФО.

В целях приведения российской национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и сближения с международными стандартами финансовой отчетности в нашей стране проводится работа по реформированию бухгалтерского учета и отчетности

Бабаев Ю.А.. Бухгалтерский учет. 2005
Ерофеева В.А.

Первый (законодательный) уровень составляют законы и иные законодательные акты (указы Президента РФ, постановления Правительства РФ), прямо или косвенно регулирующие постановку учета в организации. Особое место на этом уровне занимает Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Данный документ устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета.

Весьма важное место на этом уровне принадлежит Гражданскому кодексу РФ и Налоговому кодексу РФ. В первой части ГК законодательно закреплены многие вопросы учетной работы. Применение НК существенно упорядочило базовые правила и процедуры, связанные с налогообложением коммерческих организаций.

Второй уровень нормативного регулирования составляют Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). В этих документах обобщаются принципы и базовые правила бухгалтерского учета, излагаются основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, а также бухгалтерские приемы (без конкретизации механизма их применения к определенному виду деятельности).

Раскрытие норм ПБУ должно осуществляться в документах третьего уровня – методических указаниях и рекомендациях по ведению бухгалтерского учета. К этой группе документов относятся методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции; методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств; методические рекомендации по заполнению форм бухгалтерской отчетности и т. д. Важнейшие документы этого уровня – новый План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). К ним можно добавить и многочисленные указания Минфина России по вопросам, впервые возникающим в практике хозяйственной деятельности.

Четвертый уровень в системе регулирования должны занять рабочие документы организации, формирующие ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах.

Система нормативного регулирования призвана обеспечить формирование полной и достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности организации.

Ерофеева В.А.. Бухгалтерский учет. 2009
Шерстнева Г.С.

Правительство РФ осуществляет общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации (утвердило Программу реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности) для приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности.

Руководствуясь законодательством РФ, органы, регулирующие бухгалтерский учет, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории РФ:

  1. планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
  2. положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности;
  3. другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета;
  4. положения и стандарты, устанавливающие принципы, правила и способы ведения учета и отчетности для таможенных целей.

В перечисленных документах предусматривается упрощенная система бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, а также для коллегий адвокатов и адвокатских бюро.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.

В данной Инструкции приведена краткая характеристика синтетических счетов (описание которых по разделам приводится в последовательности, предусмотренной Планом счетов бухгалтерского учета) и открываемых к ним субсчетов.

Внедрение в практику положений (стандартов) бухгалтерского учета утверждено Распоряжением Правительства РФ от 22 мая 1998 г. № 587–р.

Организации самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, организации документооборота, инвентаризации, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Нормативное регулирование бухгалтерского учета состоит в обеспечении доступа всем заинтересованным пользователям к информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов, и сохранении стабильности развития системы бухгалтерского учета.

Возрастает роль профессиональных организаций в развитии методического обеспечения организации бухгалтерского учета и становлении бухгалтерской профессии.

Происходят изменения в работе по подготовке и повышению квалификации специалистов бухгалтерского учета.

Шерстнева Г.С.. Бухгалтерский учет. 2008
Полковский А.Л.

Основные принципы регулирования бухгалтерского учета

Система регулирования бухгалтерского учета изложена в гл. 3 Закона "О бухгалтерском учете". Регулирование осуществляется в соответствии со следующими принципами:

  1. соответствие федеральных и отраслевых стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета;
  2. единство системы требований к бухгалтерскому учету;
  3. упрощение способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства и отдельных форм не коммерческих организаций;
  4. применение международных стандартов как основы раз работки федеральных и отраслевых стандартов;
  5. обеспечение условий для единообразного применения федеральных и отраслевых стандартов;
  6. недопустимость совмещения полномочий по утверждению федеральных стандартов и государственному контролю (надзору) в сфере бухгалтерского учета.

Документы в области регулирования бухгалтерского учета

К документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся:

  1. федеральные стандарты;
  2. отраслевые стандарты;
  3. рекомендации в области бухгалтерского учета;
  4. стандарты экономического субъекта.

Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают:

  1. определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете;
  2. допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;
  3. порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета;
  4. требования к учетной политике, в том числе к определению условий ее изменения» инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета и документообороту в бухгалтерском учете, в том числе виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета;
  5. план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, за исключением плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядка его применения;
  6. состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой) отчетности а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;
  7. условия, при которых бухгалтерская (финансовая) от четность дает достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период;
  8. состав последней и первой бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;
  9. состав последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;
  10. упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства.

Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности.

Рекомендации в области бухгалтерского учета принимаются в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения расходов на организацию бухгалтерского учета, а также распространения передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов исследований и разработок в области бухгалтерского учета. Эти рекомендации применяются на добровольной основе. Они могут приниматься в отношении порядка применения федеральных и отраслевых стандартов, форм документов бухгалтерского учета, за исключением установленных федеральными и отраслевыми стандартами, организационных форм ведения бухгалтерского учета, организации бухгалтерских служб экономических субъектов, технологии ведения бухгалтерского учета, порядка организации и осуществления внутреннего контроля их деятельности и ведения бухгалтерского учета, а также порядка разработки этими лицами стандартов.

Рекомендации в области бухгалтерского учета не должны создавать препятствия осуществлению экономическим субъектом его деятельности.

Стандарты экономического субъекта предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета. Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно. Эти стандарты применяются равным образом и в равной мере всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения.

Экономический субъект, имеющий дочерние общества, вправе разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами. Стандарты указанного субъекта, обязательные к применению основным обществом и его дочерними обществами, не должны создавать препятствия осуществлению такими обществами своей деятельности.

Федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить настоящему федеральному закону. Отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам. Рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта" не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам.

Субъекты регулирования бухгалтерского учета

Органами государственного регулирования бухгалтерского учета в РФ являются уполномоченный федеральный орган и Центральный банк РФ.

Регулирование бухгалтерского учета в РФ могут осуществлять также саморегулируемые организации, в том числе саморегулируемые организации предпринимателей, иных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, заинтересованные в возможности принимать участие в регулировании бухгалтерского учета, а также их ассоциации и союзы и иные некоммерческие организации, преследующие цели развития бухгалтерского учета (далее - субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета).

Функции органов государственного регулирования бухгалтерского учета

Уполномоченный федеральный орган:

  1. утверждает программу разработки федеральных стандартов в порядке, установленном Законом "О бухгалтерском учете";
  2. утверждает федеральные стандарты и в пределах его компетенции отраслевые стандарты и обобщает практику их применения;
  3. организует экспертизу проектов стандартов бухгалтерского учета;
  4. утверждает требования к оформлению проектов стандартов бухгалтерского учета;
  5. участвует в установленном порядке в разработке международных стандартов;
  6. представляет РФ в международных организациях, осуществляющих деятельность в области бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
  7. осуществляет иные функции, предусмотренные настоящим федеральным законом и иными федеральными законами.

Центральный банк РФ в пределах его компетенции:

  1. утверждает отраслевые стандарты и обобщает практику их применения;
  2. участвует в подготовке и согласовывает программу разработки федеральных стандартов;
  3. участвует в экспертизе проектов федеральных стандартов;
  4. участвует совместно с уполномоченным федеральным органом в установленном порядке в разработке международных стандартов;
  5. осуществляет иные функции, предусмотренные настоящим федеральным законом и иными федеральными законами.

Функции субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета

Субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета:

  1. разрабатывает проекты федеральных стандартов, проводит публичное обсуждение этих проектов и представляет их в уполномоченный федеральный орган;
  2. участвует в подготовке программы разработки федеральных стандартов;
  3. участвует в экспертизе проектов стандартов бухгалтерского учета;
  4. обеспечивает соответствие проекта федерального стандарта международному стандарту, на основе которого разработан проект федерального стандарта;
  5. разрабатывает и принимает рекомендации в области бухгалтерского учета;
  6. разрабатывает предложения по совершенствованию стандартов бухгалтерского учета;
  7. участвует в разработке международных стандартов.

Совет по стандартам бухгалтерского учета

Для проведения экспертизы проектов федеральных стандартов при уполномоченном федеральном органе создается совет по стандартам бухгалтерского учета.

Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов федеральных стандартов на предмет:

  1. соответствия законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете;
  2. соответствия потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета;
  3. обеспечения единства системы требований к бухгалтерскому учету;
  4. обеспечения условий для единообразного применения федеральных стандартов.

Органы государственного регулирования бухгалтерского учета в соответствующей сфере экономической деятельности вправе направлять проекты отраслевых стандартов, поступившие им для утверждения либо ими разработанные, в совет по стандартам бухгалтерского учета для проведения экспертизы таких проектов.

Положение о совете по стандартам бухгалтерского учета утверждается уполномоченным федеральным органом. Регламент совета по стандартам бухгалтерского учета утверждается этим советом самостоятельно на первом заседании.

Программа разработки федеральных стандартов

Федеральные стандарты разрабатываются и утверждаются в соответствии с программой разработки федеральных стандартов. Органы государственного регулирования бухгалтерского учета и субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета вносят предложения по программе разработки федеральных стандартов в уполномоченный федеральный орган. Уполномоченный федеральный орган утверждает программу разработки федеральных стандартов по согласованию с Центральным банком РФ,

Программа разработки федеральных стандартов должна ежегодно уточняться в целях обеспечения соответствия федеральных стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности международным стандартам, уровню развития науки и практики бухгалтерского учета.

Уполномоченный федеральный орган обеспечивает доступность программы разработки федеральных стандартов Центральному банку Российской Федерации, субъектам негосударственного регулирования и иным заинтересованным лицам (далее — заинтересованные лица) для ознакомления-Правила подготовки и уточнения программы разработки федеральных стандартов утверждаются уполномоченным федеральным органом.

Разработка и утверждение федеральных стандартов

Разработчиком федерального стандарта (далее — разработчик) может быть любой субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета.

Уведомление о разработке федерального стандарта направляется разработчиком в уполномоченный федеральный орган, опубликовывается в печатном издании, определяемом уполномоченным федеральным органом (далее - печатное издание), и размещается на официальных сайтах уполномоченного федерального органа и разработчика в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (далее - сеть "Интернет").

Не позднее 10 рабочих дней после дня опубликования уведомления о разработке федерального стандарта в печатном издании разработчик опубликовывает проект федерального стандарта в печатном издании и размещает его на своем официальном сайте в сети "Интернет". Проект федерального стандарта, размещенный на официальном сайте разработчика в сети "Интернет", должен быть доступен для ознакомления без взимания платы. Разработчик обязан по требованию заинтересованного лица предоставить ему копию проекта федерального стандарта на бумажном носителе. Плата, взимаемая разработчиком за предоставление указанной копии на бумажном носителе, не может превышать затраты на ее изготовление и пересылку. Плата за предоставление указанной копии органам государственного регулирования бухгалтерского учета и субъектам негосударственного регулирования бухгалтерского учета не взимается.

Со дня опубликования проекта федерального стандарта в печатном издании разработчик проводит публичное обсуждение федерального стандарта. Срок публичного обсуждения проекта федерального стандарта не может быть менее трех месяцев после дня опубликования указанного проекта в печатном издании. Уведомление о завершении публичного обсуждения проекта федерального стандарта направляется разработчиком в уполномоченный федеральный орган, опубликовывается в печатном издании и размещается на официальных сайтах уполномоченного федерального органа и разработчика в сети " Интернет".

В период публичного обсуждения проекта федерального стандарта разработчик:

  1. принимает от заинтересованных лиц замечания в письменной форме. Разработчик не может отказать в приеме замечаний в письменной форме;
  2. проводит обсуждение проекта федерального стандарта и полученных в письменной форме замечаний;
  3. составляет перечень полученных в письменной форме замечаний с кратким изложением содержания таких замечаний и результатов их обсуждения;
  4. дорабатывает проект федерального стандарта с учетом полученных в письменной форме замечаний.

Разработчик обязан сохранять полученные в письменной форме замечания до утверждения федерального стандарта и представлять их в уполномоченный федеральный орган по его запросу.

Доработанный проект федерального стандарта не позднее 10 рабочих дней после дня опубликования уведомления о завершении публичного обсуждения проекта федерального стандарта в печатном издании опубликовывается разработчиком в этом же печатном издании. Одновременно разработчик размещает на своем официальном сайте в сети "Интернет" доработанный проект федерального стандарта и перечень полученных в письменной форме замечаний заинтересованных лиц. Указанные документы, размещенные на официальном сайте разработчика в сети "Интернет", должны быть доступны для ознакомления без взимания платы.

Порядок опубликования в печатном органе документов устанавливается уполномоченным федеральным органом.

Доработанный проект федерального стандарта вместе с перечнем полученных в письменной форме замечаний заинтересованных лиц представляется разработчиком в уполномоченный федеральный орган, который организует экспертизу этого проекта.

Совет по стандартам бухгалтерского учета готовит в срок не более двух месяцев со дня представления разработчиком проекта федерального стандарта мотивированное предложение о

принятии такого проекта к утверждению или об отклонении его с учетом результатов экспертизы. Такое предложение вместе с указанными документами и результатами экспертизы направляется в уполномоченный федеральный орган.

Уполномоченный федеральный орган на основании документов, представленных советом по стандартам бухгалтерского учета, в срок не более одного месяца принимает проект федерального стандарта к утверждению или отклоняет его. Проект федерального стандарта, принятый к утверждению, в установленном порядке подготавливается и утверждается уполномоченным федеральным органом.

Проект федерального стандарта t предлагаемый советом по стандартам бухгалтерского учета к принятию, может быть отклонен в случае, если он не соответствует законодательству Российской Федерации.

В случае, если проект федерального стандарта отклонен, мотивированное решение уполномоченного федерального органа с приложением документов в срок не более 10 рабочих дней после дня принятия такого решения направляется разработчику проекта федерального стандарта.

Внесение изменений в федеральный стандарт или его отмена осуществляются в порядке, установленном настоящей статьей. Внесение изменений в федеральный стандарт, обусловленных изменением законодательства Российской Федерации, может быть осуществлено по инициативе уполномоченного федерального органа.

Разработка федеральных стандартов уполномоченным федеральным органом

Уполномоченный федеральный орган разрабатывает федеральные стандарты:

  1. для организаций государственного сектора;
  2. в случае, если ни один субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета не принимает на себя обязательства разработать федеральный стандарт, предусмотренный утвержденной программой разработки федеральных стандартов.

Разработка федерального стандарта уполномоченным федеральным органом осуществляется в порядке, установленном ст. 27 Закона "О бухгалтерском учете":

1. Разработчиком федерального стандарта (далее разработчик) может быть любой субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета.

2. Уведомление о разработке федерального стандарта направляется разработчиком в уполномоченный федеральный орган, опубликовывается в печатном издании, определяемом уполномоченным федеральным органом (далее — печатное издание), и размещается на официальных сайтах уполномоченного федерального органа и разработчика в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (далее — сеть "Интернет").

3. Не позднее 10 рабочих дней после дня опубликования уведомления о разработке федерального стандарта в печатном издании разработчик опубликовывает проект федерального стандарта в печатном издании и размещает его на своем официальном сайте в сети "Интернет". Проект федерального стандарта, размещенный на официальном сайте разработчика в сети "Интернет", должен быть доступен для ознакомления без взимания платы. Разработчик обязан по требованию заинтересованного лица предоставить ему копию проекта федерального стандарта на бумажном носителе. Плата, взимаемая разработчиком за предоставление указанной копии на бумажном носителе, не может превышать затраты на ее изготовление и пересылку. Плата за предоставление указанной копии органам государственно го регулирования бухгалтерского учета и субъектам негосударственного регулирования бухгалтерского учета не взимается,

4. Со дня опубликования проекта федерального стандарта в печатном издании разработчик проводит публичное обсуждение федерального стандарта. Срок публичного обсуждения проекта федерального стандарта не может быть менее трех месяцев после дня опубликования указанного проекта в печатном издании. Уведомление о завершении публичного обсуждения проекта федерального стандарта направляется разработчиком в уполномоченный федеральный орган, опубликовывается в печатном издании и размещается на официальных сайтах уполномоченного федерального органа и разработчика в сети интернет.

5. В период публичного обсуждения проекта федерального стандарта разработчик:

  1. принимает от заинтересованных лиц замечания в письменной форме. Разработчик не может отказать в приеме замечаний в письменной форме;
  2. проводит обсуждение проекта федерального стандарта и полученных в письменной форме замечаний;
  3. составляет перечень полученных в письменной форме замечаний с кратким изложением содержания таких замечаний и результатов их обсуждения;
  4. дорабатывает проект федерального стандарта с учетом полученных в письменной форме замечаний.

6. Разработчик обязан сохранять полученные в письмен ной форме замечания до утверждения федерального стандарта и представлять их в уполномоченный федеральный орган по его запросу.

7. Доработанный проект федерального стандарта не позднее 10 рабочих дней после дня опубликования уведомления о завершении публичного обсуждения проекта федерального стандарта в печатном издании опубликовывается разработчиком в этом же печатном издании. Одновременно разработчик размещает на своем официальном сайте в сети "Интернет" доработанный проект федерального стандарта и перечень полученных в письменной форме замечаний заинтересованных лиц. Указанные документы, размещенные на официальном сайте разработчика в сети "Интернет", должны быть доступны для ознакомления без взимания платы.

8. Порядок опубликования в печатном органе документов устанавливается уполномоченным федеральным органом,

9. Доработанный проект федерального стандарта вместе с перечнем полученных в письменной форме замечаний заинтересованных лиц представляется разработчиком в уполномоченный федеральный орган, который организует экспертизу этого проекта.

10. Совет по стандартам бухгалтерского учета готовит в срок не более двух месяцев со дня представления разработчиком проекта федерального стандарта мотивированное предложение о принятии такого проекта к утверждению или об отклонении его на основании результатов экспертизы. Такое предложение вместе с результатами экспертизы направляется в уполномоченный федеральный орган.

11. Уполномоченный федеральный орган на основании документов, представленных советом по стандартам бухгалтерского учета, в срок не более одного месяца принимает проект федерального стандарта к утверждению или отклоняет его. Проект федерального стандарта, принятый к утверждению, в установленном порядке подготавливается и утверждается уполномоченным федеральным органом.

12. Проект федерального стандарта, предлагаемый советом по стандартам бухгалтерского учета к принятию, может быть отклонен в случае, если он не соответствует законодательству Российской Федерации.

13. В случае, если проект федерального стандарта отклонен, мотивированное решение уполномоченного федерального органа с приложением документов в срок не более 10 рабочих дней после дня принятия такого решения направляется разработчику проекта федерального стандарта.

14. Внесение изменений в федеральный стандарт или его отмена осуществляется в порядке, установленном настоящей статьей. Внесение изменений в федеральный стандарт, обусловленных изменением федерального законодательства Российской Федерации, может быть осуществлено по инициативе уполномоченного федерального органа.

Полковский А.Л.. Бухгалтерское дело. 2014
Бычкова С.М.

В Российской Федерации бухгалтерский учет и отчетность строго регламентируются законодательными органами, причем в разработке нормативных документов велика роль государства. Кроме того, существует нацеленность отчетности на удовлетворение требований в первую очередь налоговых органов и отсутствует возможность применения профессионального суждения бухгалтеров.

Следует отметить, что за последние десятилетия в России подходы к регулированию бухгалтерского учета претерпели определенные изменения. В годы советской власти бухгалтерский учет регулировался так называемыми подзаконными актами — инструкциями, приказами, положениями и методическими указаниями, которые выпускались министерствами и ведомствами страны и республик; методология учета задавалась Министерством финансов СССР. Основными регулятивами в области бухгалтерского учета были так называемые положения: Положение о главных бухгалтерах, Положение о бухгалтерских отчетах и балансах и др. Это были документы предписывающего характера, практически не дававшие бухгалтеру возможности выбора учетных процедур. В них регламентировались действия бухгалтера в виде типовых проводок, задавалась жесткая структура отчетности.

В настоящее время в России сложилась четырехуровневая система регулирования учета и отчетности, на формирование которой огромное влияние оказали экономические преобразования в стране и активное распространение международных стандартов финансовой отчетности. Система регулирования, разработанная Департаментом методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России, выделяет законодательный, нормативный, методический и организационный уровни.

Таблица 1. Сравнение подходов стран к разработке норм бухгалтерского учета

 

Сравнение подходов стран к разработке норм бухгалтерского учета
Страна Основной источник регулирования Базовые нормативные акты Общая характеристика регулирования Влияние государственных органов Роль профессионалов Характер нормативных актов
США Законодательный орган и профессионалы US GAAP Гибкая Проявляется не так явно, как в других странах Значительная Рекомендательный
Великобритания Законодательный орган и профессионалы Закон о компаниях, UK GAAP Гибкая, но с тенденцией влияния законодательства Присутствует Значительная Рекомендательный
Франция Законодательный орган Закон о бухгалтерском учете, Декрет о бухгалтерском учете Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства Значительное Оказывают помощь в подготовке законодательных актов и готовят свои, необязательные для использования рекомендации Обязательный
Германия Законодательный орган Торговый кодекс, Принципы надлежащего ведения бухгалтерского учета Чрезвычайный консерватизм при доминировании налогового законодательства Существенное Занимаются обеспечением соответствия практики действующему законодательству, а не разработкой нового Обязательный
Россия Законодательный орган Закон о бухгалтерском учете, ПБУ Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства Существенное Занимаются разъяснени­ем среди практиков принятых новых правил бухгалтерского учета и выработкой учетных приемов по их применению Обязательный

 

Первый (законодательный) уровень составляют законы Российской Федерации, постановления Правительства РФ, указы Президента РФ, которые прямо или косвенно регулируют постановку бухгалтерского учета в организациях. Документами этого уровня, в частности, являются:

  • Гражданский кодекс Российской Федерации, в котором закреплены многие вопросы учетной работы: наличие самостоятельного баланса как необходимого признака юридического лица, обязательное утверждение годового бухгалтерского отчета и др.;
  • Федеральный закон «О бухгалтерском учете», которым устанавливаются единые методологические основы бухгалтерского учета на территории Российской Федерации для всех юридических лиц, а также определяется порядок организации и ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской информации пользователям.
  • Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;
  • Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Второй (нормативный) уровень представлен положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету, в которых содержатся базовые правила бухгалтерского учета, изложены основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их и определения внутренней деятельности:

  • Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н (ред. от 30.12.1999);
  • ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство», утвержденное приказом Минфина России от 20 декабря 1994 г. № 167;
  • ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н;
  • ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н; (ред. от 18.09.2006)
  • ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденное приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н (ред. от 26.03.2006);
  • ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н (ред. от 27.11.2006);
  • ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», утвержденное приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 56н;
  • ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», утвержденное приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. № 96н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н (ред. от 27.11.2006);
  • ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № ЗЗн (ред. от 27.11.2006);
  • ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах», утвержденное приказом Минфина России от 13 января 2000 г. № 5н (ред. от 30.03.2001);
  • ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», утвержденное приказом Минфина России от 27 января 2000 г. № 11н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», утвержденное приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 92н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 91н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденное приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. № 60н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности», утвержденное приказом Минфина России от 2 июля 2002 г. № 66н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н (ред. от 18.09.2006);
  • ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н;
  • ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденное приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н (ред. от 27.11.2006);
  • ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности», утвержденное приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. № 105н (ред. от 18.09.2006).

Документами этого уровня устанавливаются обязательные правовые нормы бухгалтерского учета, которые будут однозначно интерпретированы всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности.

Третий (методический) уровень определяется документами, в которых возможные бухгалтерские приемы приведены с примерами раскрытия конкретного механизма применения к определенному виду деятельности. К ним относятся методические указания по ведению учета, инструкции, рекомендации, принимаемые Минфином России, федеральными органами исполнительной власти. Важнейшими документами этого уровня являются:

  • План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н (ред. от 18.09.2006);
  • Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организации, утвержденные приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н;
  • Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н (ред. от 26.03.2007);
  • Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13 октября 2003 № 91н (ред. от 27.11.2006);
  • Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования, специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н;
  • Приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н (ред. от 18.09.2006) «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;
  • Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, утвержденный постановлением Госкомстата России от 6 апреля 2001 г. № 26 (ред. от 05.01.2004).

Четвертый уровень представлен рабочими документами (документы внутренней регламентации) организации, формирующими ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах. Они разрабатываются самой организацией или консультационными фирмами по ее заказу. Документами этого уровня являются приказы, распоряжения, рабочие инструкции, указания по учету конкретных объектов или операций. Эти документы носят вспомогательный характер, их основная цель сводится к технической реализации учетного процесса.

Приведенная классификация законодательных и нормативных актов условна и основана на их юридической значимости (в зависимости от того, какой из двух документов, противоречащих один другому, подлежит выполнению).

Совершенствование нормативного регулирования должно осуществляться в направлении приведения к международным требованиям норм бухгалтерского учета, гражданского и налогового законодательства, а также других отраслей права.

Гармонизация национальной системы бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности предполагает также изменения в подготовке и повышении квалификации специалистов в области бухгалтерского учета.

Очевидно, что в нормативных актах по бухгалтерскому учету имеются противоречия, которых не избежать, поскольку чем более развита система нормативного регулирования, тем больше в ней противоречий. Поэтому основная задача бухгалтера, особенно бухгалтера-аналитика, сводится к пониманию причин этих противоречий для успешного ведения дела.

Бычкова С.М.. Бухгалтерская отчетность. 2008